Frotscher/Drüen, GewStG § 2 Steuergegenstand / 4 Betriebe der öffentlichen Hand

Rz. 48

Das GewStG enthält keine ausdrückliche Regelung für die GewSt-Pflicht der Betriebe der öffentlichen Hand. Es besteht keine dem § 4 KStG vergleichbare Norm, die die Steuerpflicht der öffentlichen Hand regelt. Dennoch unterliegt auch die Tätigkeit der öffentlichen Hand unter bestimmten Voraussetzungen der GewSt. Erfasst werden insbesondere Fälle, in denen die öffentliche Hand in einem Wettbewerbsverhältnis zu privaten Unternehmern steht.

Rz. 49

Voraussetzung für eine GewSt-Pflicht der öffentlichen Hand ist ein Betrieb gewerblicher Art i. S. d. § 4 KStG und daneben eine originär gewerbliche Tätigkeit i. S. d. § 15 Abs. 2 EStG.^[1]. Ein Betrieb der öffentlichen Hand unterliegt damit nach den allgemeinen Vorschriften der GewSt-Pflicht. Sonderregelungen bestehen insoweit nicht.

Rz. 49a

Betriebe der öffentlichen Hand unterliegen jedoch nur dann der GewSt-Pflicht, wenn es sich nicht um hoheitliche Betriebe handelt.^[2] Die Abgrenzung kann dabei im Einzelfall schwierig sein. Entscheidend dürfte sein, ob die Tätigkeit der öffentlichen Hand der Tätigkeit eines privaten gewerblichen Unternehmers im Wesentlichen gleich ist.^[3] Ist dies der Fall, so stehen beide in einem Wettbewerb zueinander. Um diesen nicht durch unterschiedliche Steuerbelastungen zu verfälschen, ist in einem solchen Fall auch der Betrieb der öffentlichen Hand gewerbesteuerpflichtig.^[4] Hoheitsbetriebe dienen dagegen zum überwiegenden Teil ihrer Tätigkeit der Ausübung der öffentlichen Gewalt. Die Ausübung öffentlicher Gewalt umfasst dabei Tätigkeiten, die für eine juristische Person des öffentlichen Rechts eigentümlich und dieser vorbehalten sind.^[5] Erforderlich ist die Ausübung spezifisch öffentlich-rechtlicher Aufgaben, die aus der Staatsgewalt abgeleitet sind, staatlichen Zwecken dienen und zu deren Annahme der Bürger verpflichtet ist.^[6] Eine juristische Person des öffentlichen Rechts unterhält daher keinen Gewerbebetrieb, wenn seine Tätigkeit der öffentlichen Hand vorbehalten ist. Dies kann z. B. der Fall sein, wenn eine gesetzlich zugewiesene Aufgabe erfüllt wird.^[7]

Rz. 50

Für die GewSt-Pflicht müssen alle Voraussetzungen einer gewerblichen Tätigkeit vorliegen (Selbstständigkeit, Nachhaltigkeit, Gewinnerzielungsabsicht, Beteiligung am allgemeinen wirtschaftlichen Verkehr, keine Vermögensverwaltung, keine Land- und Forstwirtschaft und kein freier Beruf). Anders als im KSt-Recht sind damit auch die Gewinnerzielungsabsicht und die Teilnahme am allgemeinen wirtschaftlichen Verkehr erforderlich. Daher können KSt- und GewSt-Pflicht auseinanderfallen. Eine Beteiligung am allgemeinen wirtschaftlichen Verkehr erfordert dabei ein Tätigwerden gegenüber dritten Personen. Nicht ausreichend ist, dass Leistungen (z. B. bei einer Kantine) nur an Angehörige des eigenen Betriebs erbracht werden. Die Gewinnerzielungsabsicht kann insbesondere bei dauerhaft defizitären Betrieben der öffentlichen Hand zweifelhaft sein.

Rz. 50a

Grundsätzlich ist jeder Betrieb gewerblicher Art selbstständig zu beurteilen. Allerdings besteht gem. § 4 Abs. 6 KStG, der auch für das GewSt-Recht anzuwenden ist, die Möglichkeit, verschiedene Betriebe gewerblicher Art zusammenzufassen. Eine organisatorische Zusammenfassung durch die juristische Person des öffentlichen Rechts ist dabei nicht erforderlich.^[8] Gem. § 4 Abs. 6 KStG können Betriebe gewerblicher Art zusammengefasst werden, wenn sie gleichartig sind (Nr. 1), zwischen ihnen eine enge wechselseitige technische-wirtschaftliche Verflechtung von einigem Gewicht besteht (Nr. 2) oder es sich um Versorgungsbetriebe (Wasser, Gas, Elektrizität, öffentlicher Verkehr oder Hafenbetrieb) handelt (Nr. 3 i. V. m. Abs. 3). Werden verschiedene Betriebe gewerblicher Art zusammengefasst, ist auch für die Beurteilung der Gewinnerzielungsabsicht auf den zusammengefassten Betrieb gewerblicher Art (und nicht auf die einzelnen, möglicherweise dauerhaft defizitären Betriebe gewerblicher Art) abzustellen.^[9]

Rz. 51

Sind Aufgaben der öffentlichen Hand privat-rechtlich z. B. in Form einer Kapitalgesellschaft organisiert, richtet sich deren GewSt-Pflicht nach § 2 Abs. 2 S. 1 GewStG. Die Tätigkeit ist daher in vollem Umfang stets gewerbesteuerpflichtig.

[1] R 2.1 Abs. 6 S. 1 GewStR.

[2] BMF v. 11.12.2009, IV C 7 – S 2706/07/10006, BStBl I 2009, 1597.

[3] BFH v. 25.1.2005, I R 63/03, BStBl II 2005, 501, BFH/NV 2005, 984.

[4] BFH v. 29.8.2008, I R 51/07, BStBl II 2009, 1022, BFH/NV 2009, 308.

[5] BFH v. 25.1.2005, I R 63/03, BStBl II 2005, 501, BFH/NV 2005, 984.

[6] BFH v. 25.1.2005, I R 63/03, BStBl II 2005, 501, BFH/NV 2005, 984; zum Betrieb gewerblicher Art § 4 KStG Rz. 12ff.

[7] BMF v. 11.12.2009, IV C 7 – S 2706/07/10006, BStBl I 2009, 1597.

[8] BMF v. 12.11.2009, IV C 7 – S 2706/07/10006, BStBl I 2009, 1597.

[9] BMF v. 12.11.2009, IV C 7 – S 2706/07/10006, BStBl I 2009, 1597.