Renten und Ruhegehälter – ABC IntStR

1 Systematische Einordnung

Für Renten und Ruhegehälter gelten unterschiedliche Qualifikationen, die sich auch im internationalen Steuerrecht in unterschiedlichen Regelungen niederschlagen. Ruhegehälter gehören nach § 19 Abs. 1 S. 1 Nr. 2 EStG zu den Einkünften aus nichtselbstständiger Arbeit. Dies gilt auch für im öffentlichen Dienst gezahlte Pensionen. Renten sind dagegen wiederkehrende Bezüge und werden demgemäß innerstaatlich nach § 22 Nr. 1 EStG besteuert.

2 Inhalt

Für grenzüberschreitende Ruhegehälter gelten innerstaatlich keine besonderen Regelungen. Sie hängen ursächlich mit der aktiven Tätigkeit zusammen und werden nachträglich für diese Tätigkeit gezahlt. Ruhegehälter fallen daher unter § 34d Nr. 5 EStG und sind ausl. Einkünfte, wenn und soweit die aktive Tätigkeit in einem ausl. Staat ausgeübt worden ist. Von im Ausland ansässigen ehemaligen Arbeitnehmern bezogene Ruhegehälter sind entsprechend nach § 49 Abs. 1 Nr. 4 Buchst. a EStG inländische und damit beschr. stpfl. Einkünfte (vgl. "Beschränkte Steuerpflicht"), wenn und soweit die Tätigkeit im Inland ausgeübt worden ist.^[1] Bei aktiver Tätigkeit sowohl im Inland als auch im Ausland hat eine zeitanteilige Aufteilung zu erfolgen. Ansässigkeit des Arbeitgebers ist ohne Bedeutung.

Nach den DBA steht das Besteuerungsrecht für Ruhegehälter von privaten Arbeitgebern entsprechend Art. 18 OECD-MA regelmäßig dem Ansässigkeitsstaat des Arbeitnehmers zu. Der Quellenstaat hat kein Besteuerungsrecht, auch nicht ein Quellensteuerrecht. In neueren DBA wird jedoch für den Staat, aus dem die Ruhegehälter stammen, ein Besteuerungsrecht vereinbart.^[2]

Für Ruhegehälter, die aus öffentlichen Kassen gezahlt werden, gilt entsprechend Art. 19 Abs. 2 OECD-MA das Kassenstaatsprinzip. Danach werden Ruhegehälter, die von einem Vertragsstaat oder einer seiner Gebietskörperschaften bzw. Sondervermögen für die dem Staat bzw. der Gebietskörperschaft geleisteten Dienste gezahlt werden, nur in dem Kassenstaat besteuert. Dagegen gilt das Kassenstaatsprinzip nicht, wenn der Stpfl. in dem anderen Staat ansässig ist und dessen Staatsangehörigkeit besitzt. Dann steht das ausschließliche Besteuerungsrecht dem Ansässigkeitsstaat zu. Vgl. auch "Kassenstaatsprinzip".

Renten (wiederkehrende Bezüge) sind nach § 34d Nr. 8 Buchst. a EStG ausl. Einkünfte, wenn der zur Rentenzahlung Verpflichtete Wohnsitz (vgl. "Wohnsitz"), Geschäftsleitung oder Sitz in einem ausl. Staat hat.

Einkünfte aus Leibrenten i. S. d. § 22 Nr. 1 S. 3 Buchst. a EStG sind nach § 49 Abs. 1 Nr. 7 EStG, Leistungen aus Altersvorsorgeverträgen, Pensionsfonds, Pensionskassen und Direktversicherungen sind nach § 49 Abs. 1 Nr. 10 EStG der beschr. Steuerpflicht unterliegende inländische Einkünfte, soweit diese Leistungen durch eine inländische Zahlstelle (z. B. inländischen Rentenversicherungsträger) gewährt werden. Beide Tatbestände sind auf Leistungen ausl. Zahlstellen ausgedehnt worden, wenn die Beitragsleistung im Inland steuerlich gefördert worden ist.^[3] Regelungsgrund ist, dass die Beiträge, die zu diesen Leistungen geführt haben, bei dem Arbeitgeber als Betriebsausgaben abgezogen worden ist und bei dem Arbeitnehmer steuerfrei waren. Daher sollen die aus diesen Beiträgen entstehenden Leistungen der beschr. Steuerpflicht unterliegen.

Abkommensrechtlich fallen diese Einkünfte unter Art. 21 OECD-MA; das Besteuerungsrecht steht daher dem Ansässigkeitsstaat zu. In neueren DBA sind diese Renten in die Regelung für Ruhegehälter einbezogen worden.^[4]

[1] So schon BFH v. 18.2.1954, IV 174/53 U, BStBl III 1954, 130.

[2] Vgl. z. B. Art. 17 Abs. 3 DBA-Großbritannien, wonach der Quellenstaat ein ausschließliches Besteuerungsrecht hat, wenn die Beiträge in dem Quellenstaat länger als 15 Jahre keinen steuerlichen Arbeitslohn gebildet haben, steuerfrei waren oder steuerlichen Vergünstigungen unterlagen; Art. 17 Abs. 2 DBA Niederlande neu, wonach die Ruhegehälter im Quellenstaat besteuert werden können, wenn die Summe der Zahlungen im Kj. 15.000 EUR übersteigt und soweit die Beiträge zu einer Steuerermäßigung im Quellenstaat geführt haben.

[3] Regelung aufgrund EuGH v. 10.9.2009, Rs. C-269/07, BFH/NV 2009, 1930: Kommission/Deutschland, wonach die Förderbeträge bei Beendigung der unbeschränkten Steuerpflicht nicht zurückgefordert werden dürfen.

[4] Vgl. Art. 17 Abs. 2 DBA UK mit ausschließlichem Besteuerungsrecht des Quellenstaates für Sozialversicherungsrenten; Art. 17 DBA Niederlande neu.

Literaturtipps

•	Decker/Looser, IStR 2009, 652
•	Ismer, IStR 2011, 577