Schwarz/Pahlke/Keß, AO § 171 Ablaufhemmung / 2.5.3.2 Persönlicher Umfang (erfasste Steuerpflichtige)

Rz. 119

Die Ablaufhemmung tritt grundsätzlich nur ein, wenn sich die Außenprüfung gegen den Stpfl. selbst richtet.^[1] Gegen diese Person muss die Prüfungsanordnung wirksam ergangen sein. Richtet sich die Prüfung gegen mehrere Personen, muss allen, denen gegenüber Ablaufhemmung eintreten soll, die Prüfungsanordnung bekannt gegeben werden. Personen gegenüber, denen gegenüber die Prüfungsanordnung nicht wirksam ist, weil sie ihnen zu Recht oder zu Unrecht nicht als Inhaltsadressaten bekannt gegeben worden ist, tritt keine Ablaufhemmung ein. Eine an den unrichtigen Inhaltsadressaten bekannt gegebene Prüfungsanordnung führt diesem gegenüber im Rahmen des in der Prüfungsanordnung aufgeführten Prüfungsumfangs zur Ablaufhemmung, auch wenn dies materiell ins Leere geht, weil der Inhaltsadressat nicht Stpfl. ist. Entsprechendes gilt, wenn die Prüfungsanordnung zwar dem richtigen Inhaltsadressaten bekannt gegeben wurde, in der Prüfungsanordnung aber die falschen Besteuerungsgrundlagen aufgeführt wurden.^[2] Werden anlässlich der Prüfung bei einem Dritten Feststellungen, die sich auf den Stpfl. beziehen, getroffen, tritt daher keine Ablaufhemmung gegen den Dritten ein, auch nicht, wenn über die Ergebnisse Kontrollmitteilungen gefertigt werden.^[3] Die Außenprüfung gegen einen Ehegatten hat keine verjährungshemmende Wirkung gegenüber dem anderen Ehegatten, auch wenn diese zusammen veranlagt werden.^[4] Die Verjährung, und damit auch ihre Hemmung, sind jedem Ehegatten gegenüber gesondert zu prüfen.^[5] Auch wenn die Ehegatten nach § 26b EStG zusammen veranlagt werden und daher als ein einziger Stpfl. gelten, bleiben sie jeweils eigenständige Steuersubjekte. Sie werden nur hinsichtlich des Einkommens als ein Stpfl. behandelt. Gegen sie ergeht ein (zusammengefasster) Steuerbescheid; für die Steuerschuld sind sie Gesamtschuldner. Daher tritt auch gegenüber jedem Ehegatten gesondert Festsetzungsverjährung ein.

Rz. 120

Ebenso bewirkt die Prüfung bei einem Stpfl. keine Hemmung gegenüber dem Haftungsschuldner. Auch kann die Prüfung bei einem Haftungsschuldner nicht zur Ablaufhemmung bei einem anderen Haftungsschuldner oder dem Stpfl. führen.^[6] Die Prüfung bei einer Kapitalgesellschaft wegen einer verdeckten Gewinnausschüttung oder sonstigen Auskehrungen führt daher nicht zu einer Hemmung der Festsetzungsfrist gegenüber dem begünstigten Gesellschafter nach § 171 Abs. 4 AO. Gleiches gilt für etwaige Haftungsansprüche gegen den Geschäftsführer oder andere Personen.^[7] Zu beachten ist aber die Ausnahme bei Bestehen einer Steuerabzugspflicht. Ursprünglich galt auch, dass die Prüfung bei dem Steuerabzugsverpflichteten keine Hemmung gegenüber dem Steuerschuldner bewirkte.^[8] Dies hat sich jedoch durch die Einführung des § 171 Abs. 15 AO geändert. Die Ablaufhemmung bei dem Steuerabzugsverpflichteten führt nunmehr zu einer entsprechenden Ablaufhemmung bei dem Steuerschuldner (Rz. 205 ff.).

Die Feststellung einer verdeckten Gewinnausschüttung oder sonstigen Auskehrung bei einer Kapitalgesellschaft führt daher wegen der KESt-Pflicht zur Ablaufhemmung bei dem Gesellschafter. Gleiches gilt bei einer LSt-Außenprüfung bei dem Arbeitgeber für den Arbeitnehmer (hierzu Rz. 122) und bei beschränkter Steuerpflicht, wenn eine Steuerabzugspflicht nach § 50a EStG besteht. Dies beruht aber auf der besonderen Vorschrift des § 171 Abs. 15 AO. Eine Ablaufhemmung nach § 171 Abs. 4 AO tritt nicht ein.

Rz. 121

Wird eine Personengesellschaft geprüft, wird die Festsetzungsfrist hinsichtlich der Steuerarten, für die die Personengesellschaft Steuerschuldner ist, nach § 171 Abs. 4 AO gehemmt. Gegenüber den Gesellschaftern tritt dagegen keine Hemmung nach Abs. 4 ein. Die Auswertung der geänderten Feststellungsbescheide erfolgt nach Abs. 10, nicht nach Abs. 4.^[9] Das gilt auch für die persönlichen Besteuerungsgrundlagen der Gesellschafter, die nach § 194 Abs. 1 S. 3 AO in die Prüfung der Gesellschaft einbezogen werden, wie Einlagen und Entnahmen, Sonder- und Ergänzungsbilanzen und Veräußerungsvorgänge. Da sich die Prüfung kraft Gesetzes auf diese persönlichen Besteuerungsgrundlagen erstreckt, braucht ihnen die Prüfungsanordnung nicht bekannt gegeben zu werden. Die Ablaufhemmung nach § 171 Abs. 4 AO wirkt auch für diese Besteuerungsgrundlagen nur auf der Ebene der Personengesellschaft. Die Festsetzungsfrist für die Anpassung der Folgebescheide bei den Gesellschaftern richtet sich nach § 171 Abs. 10 AO, nicht nach § 171 Abs. 4 AO.^[10] Wird die Außenprüfung jedoch nach § 194 Abs. 2 AO ausgedehnt^[11], handelt es sich um eine eigenständige Außenprüfung gegen die Gesellschafter, die neben die Außenprüfung gegen die Personengesellschaft tritt.^[12] Die Hemmung der Festsetzungsfrist ist gesondert für diese Personen zu bestimmen. Daher wird die Festsetzungsfrist gegenüber den dort genannten Personen nur dann und insoweit gehemmt, als ihnen nach § 197 Abs. 1 S. 3 AO die Prüfungsanordnung bekannt gegeben worden ist. Darüber hinaus wird die Festsetzungsfrist gegenüber den Gesellschafte...