Gebäude im Abschluss nach HGB, IFRS und EStG/KStG / 2.1 Grundsätzliches

Rz. 26

Anders als alle anderen Wirtschaftsgüter werden Gebäude mit unterschiedlichen Nutzungen nicht als eine Einheit behandelt, sondern das Gebäude wird entsprechend seiner Nutzung in verschiedene Gebäudeteile aufgeteilt, die jedes für sich ein Wirtschaftsgut darstellen sollen. Wird ein Gebäude teils eigenbetrieblich, teils fremdbetrieblich, teils zu eigenen und teils zu fremden Wohnzwecken genutzt, ist jeder der 4 unterschiedlich genutzten Gebäudeteile ein besonderes Wirtschaftsgut, weil das Gebäude in verschiedenen Nutzungs- und Funktionszusammenhängen steht (R 4.2 Abs. 4 EStR).

Rz. 27

Über die Bilanzierungsfähigkeit jedes einzelnen dieser Wirtschaftsgüter ist gesondert anhand der R 4.2 Abs. 7 ff. EStR zu entscheiden. Über die in R 4.2 Abs. 4 EStR genannten Gebäudeteile hinaus ist das Gebäude noch weiter zu unterteilen, wenn sich in ihm selbständige Gebäudeteile wie Betriebsvorrichtungen, Scheinbestandteile, besondere Einbauten oder Mietereinbauten befinden (R 4.2 Abs. 3 EStR).

Rz. 28

Nach der Rechtsprechung des BFH ist hinsichtlich der Bilanzierung und Abschreibung von Gebäudeteilen der einheitliche Nutzungs- und Funktionszusammenhang entscheidend. Das bedeutet, dass zu der Bewertungseinheit "Gebäude" alle Gebäudebestandteile gehören, die in einem einheitlichen Nutzungs- und Funktionszusammenhang des Gebäudes als solchem stehen. Gebäudebestandteile können gegenüber der Gebäudeeinheit nur dann als selbstständige Wirtschaftsgüter angesehen werden, wenn sie unmittelbar besonderen Zwecken dienen und in diesem Sinne in einem von der eigentlichen Gebäudenutzung verschiedenen Funktionszusammenhang stehen.

Rz. 29

Der BFH^[1] hat in diesem Zusammenhang die folgenden Grundsätze aufgestellt, die zurzeit in R 4.2 Abs. 3 und R 7 EStR ihren Niederschlag gefunden haben:

• Entgegen der bisherigen Rechtsprechung ist die Frage der Zulässigkeit gesonderter AfA auf Gebäudeteile für Gebäude des Betriebsvermögens und des Privatvermögens gleich zu beurteilen, weil der Begriff des Wirtschaftsgutes für alle Einkunftsarten gleich zu verstehen ist (einheitliche Grundsätze).
• Gebäude sind hinsichtlich der AfA grundsätzlich als Einheit zu behandeln. Unselbstständige Bestandteile des Gebäudes sind deshalb einheitlich mit dem Gebäude abzuschreiben, zu dem sie gehören. Unselbstständige Gebäudeteile stehen mit dem Gebäude in einem einheitlichen Nutzungs- und Funktionszusammenhang, sodass ihr Fehlen dem Gebäude ein negatives Gepräge geben würde.

• Gebäudeteile des Betriebs- oder Privatvermögens, die besonderen Zwecken dienen und mithin in einem von der Gebäudenutzung verschiedenen Nutzungs- und Funktionszusammenhang stehen, sind selbstständige Wirtschaftsgüter, deshalb gesondert zu bilanzieren (soweit Betriebsvermögen) und gesondert vom Gebäude abzuschreiben. Selbstständige Gebäudeteile in diesem Sinne sind

  • die Betriebsvorrichtungen;
  • Einbauten für vorübergehende Zwecke (Scheinbestandteile);
  • Ladeneinbauten, Ladenumbauten, Schaufensteranlagen, Gaststätteneinbauten, Schalterhallen von Kreditinstituten sowie ähnliche Einbauten, die einem schnellen Wandel des modischen Geschmacks unterliegen, und zwar auch dann, wenn sie in Neubauten eingefügt werden;^[2]
  • sonstige Mietereinbauten;
  • der zum Betriebsvermögen und der zum Privatvermögen gehörende Teil eines Gebäudes, das sich zulässigerweise teilweise im Betriebsvermögen und teilweise im Privatvermögen befindet (sonstige selbstständige Gebäudeteile). Darüber hinaus sind auch die Gebäudeteile gesondert zu behandeln, die teils zu fremden Wohnzwecken und teils zu eigenen Wohnzwecken genutzt werden.
• Der einheitlichen einkommensteuerrechtlichen Behandlung von Gebäudeteilen des Betriebsvermöges und des Privatvermögens stehen handelsrechtliche Vorschriften nicht entgegen. Eventuell abweichende handelsrechtliche Grundsätze wären nur dann zu beachten, wenn sie zwingende Regeln für eine gesonderte Bilanzierung und Abschreibung enthielten.

Rz. 30

Dient ein Gebäude ausschließlich eigenbetrieblichen Zwecken, so ist nach dem BFH-Urteil v. 29.9.1994^[3] eine weitere Aufteilung auch dann nicht vorzunehmen, wenn es im Rahmen mehrerer selbstständiger eigener Betriebe genutzt wird. Von selbstständigen Wirtschaftsgütern ist bei gleichen Nutzungsverhältnissen jedoch dann auszugehen, wenn das Gebäude nach dem WEG in Teileigentum aufgeteilt wurde.

Rz. 31

Auch die Heizungsanlage einer Fabrikhalle gehört zur Bewertungseinheit des Gebäudes, auch dann, wenn sie der Verbrennung von Gewerbeabfällen dient (Späneofen einer Tischlerei).^[4]

Rz. 32

Feuerlöschanlagen (Sprinkleranlagen) in Warenhäusern sind nicht als Betriebsvorrichtung zu beurteilen.^[5]

Rz. 33

Auch die Alarmanlage in einem Bau- und Gartenmarkt ist vom BFH als unselbstständiger Gebäudeteil und nicht als Betriebsvorrichtung behandelt worden.^[6]

[1] BFH, Beschluss v. 26.11.1973, GrS 5/71, BStBl 1974 II S. 132.

[2] BFH, Urteil v. 28.7.1993, I R 88/92, BStBl 1994 II S. 164.

[3] BFH, Urteil v. 29.9.1994, III R 80/92, BStBl 1995 II S. 72.

[4] BFH, Urteil v. 7.9.2000, III R 48/97, BStBl 2001 ...