Konzernabschlusspolitik nach HGB und IFRS / 6 Grenzen der Konzernabschlusspolitik

Rz. 50

Grenzen der Konzernabschlusspolitik sind ganz allgemein zunächst einmal alle Maßnahmen, die das Vertrauen der Adressaten in die Berichterstattung erschüttern können. Somit können überzogen positive Prognosen im Konzernlagebericht schnell im Folgejahr aufgedeckt werden. Ebenso sind laufende hohe Erträge aus dem Abgang an Anlagevermögen ein Zeichen für eine zu kurze Nutzungsdauerschätzung, um nur 2 Beispiele zu nennen. Fallen dem Adressaten mehrere solcher Indizien auf, wird automatisch auch das Vertrauen in die übrige Darstellung und damit in die Chance zur Beeinflussung der Adressaten schwinden.

Im Weiteren sind Grenzen nach HGB durch die Grundsätze des Konzernabschlusses, durch die DRS, durch Berichtspflichten im Konzernanhang sowie im Konzernprüfungsbericht gegeben. Nach IFRS ist die Nutzung der Wahlrechte durch die andere Stellung der Generalnorm stets an der (besseren) tatsachengemäßen Abbildung zu messen, weshalb die Bilanzpolitik im Ergebnis per Definition ausgeschlossen ist.

Rz. 51

Außer den Grundsätzen, die schon im Einzelabschluss und damit über § 298 Abs. 1 HGB auch für den Konzernabschluss gelten, wie das Vollständigkeitsgebot gem. § 246 Abs. 1 HGB, das Saldierungsverbot nach § 246 Abs. 2 HGB, die allgemeinen Bewertungsgrundsätze gem. § 252 HGB, die Darstellungsstetigkeit nach § 265 Abs. 1 Satz 1 HGB und das Anschaffungskostenprinzip gem. § 253 Abs. 1 HGB, gelten zusätzlich nachfolgende konzernspezifischen Grundsätze:

• Grundsatz der Klarheit und Übersichtlichkeit nach § 297 Abs. 2 Satz 1 HGB,
• Generalnorm gemäß § 297 Abs. 2 Satz 2 HGB,
• Einheitsgrundsatz gemäß § 297 Abs. 3 Satz 1 HGB,
• Grundsatz der Stetigkeit der Konsolidierungsmethoden (§ 297 Abs. 3 Satz 2 HGB),
• Vollständigkeitsgrundsatz gemäß § 300 Abs. 2 Satz 1 HGB,
• Grundsatz der einheitlichen Bewertung (§ 308 Abs. 1 Satz 1 HGB): Eine unterschiedliche Bewertung gleicher Sachverhalte bei Konzernunternehmen ist unzulässig, es sei denn, sie sind sachlich begründet.

Rz. 52

Durch das BilMoG wurden viele gesetzliche Wahlrechte eingeschränkt, allerdings können diese teilweise für Altfälle fortgeführt werden.

Bilanzpolitische Gestaltungen werden erkennbar durch vielfältige Informationspflichten im Konzernanhang. Diese Pflichten ergeben sich aus §§ 313, 314 HGB und diversen Einzelvorschriften des HGB. Besondere Bedeutung haben hierbei Erläuterungen zu Bilanzierungs- und Bewertungsmethoden sowie zu Abweichungen von Bilanzierungs-, Bewertungs- und Konsolidierungsmethoden. Hierdurch können von externer Seite die Wirkungen vieler Wahlrechte zumindest in etwa eingeschätzt werden.

Rz. 53

Grenzen der Bilanzpolitik sind auch durch die Berichtspflichten im Prüfungsbericht zum Konzernabschluss gesetzt. Mit Inkrafttreten des TransPuG ist im Prüfungsbericht auf wesentliche Bewertungsgrundlagen sowie darauf einzugehen, welchen Einfluss Änderungen in den Bewertungsgrundlagen einschließlich der Ausübung von Bilanzierungs- und Bewertungswahlrechten und der Ausnutzung von Ermessensspielräumen sowie Sachverhalt gestaltende Maßnahmen insgesamt auf die Darstellung der Vermögens-, Finanz- und Ertragslage haben (§ 321 Abs. 2 Satz 4 HGB). Hierzu sind die Posten des Konzernabschlusses aufzugliedern und zu erläutern, soweit diese Angaben nicht im Konzernanhang enthalten sind (§ 321 Abs. 2 Satz 5 HGB).

Rz. 54

Bei sämtlichen konzernbilanzpolitischen Maßnahmen sind die Auswirkungen auf die Folgejahre zu bedenken. Insbesondere sind hier die Auswirkungen von Bewertungsmaßnahmen, z. B. Folgeabschreibungen, die Behandlung des Geschäfts- oder Firmenwerts aus der Kapitalkonsolidierung, vor allem im Hinblick auf die Höhe der Abschreibungen in Folgejahren, und der Ausnutzung von Ausweis-, Gliederungs- und Erläuterungswahlrechten sowie weiteren Konsolidierungswahlrechten anzuführen. Grundsätzlich ist dabei das Stetigkeitsprinzip für Ansatz (§ 246 Abs. 3 HGB), Bewertung (§ 252 Abs. 2 HGB) und Konsolidierungsmethoden (§ 297 Abs. 3 Satz 2 HGB) in den Folgejahren zu beachten. Anerkannte Ausnahmefälle für Abweichungen bzw. Durchbrechungen des Stetigkeitsprinzips in Folgejahren sind:

• Wenn die Abweichung durch eine Änderung der rechtlichen Gegebenheiten, insbesondere Änderungen von Gesetz und Satzung, Änderung der Rechtsprechung, veranlasst wurde;
• wenn die Abweichung unter Beachtung der Grundsätze ordnungsmäßiger Buchführung ein besser den tatsächlichen Verhältnissen entsprechendes Bild der Vermögens-, Finanz- oder Ertragslage vermitteln soll;
• wenn die Abweichung dazu dient, Ansatz- oder Bewertungsverein­fa­chungs­verfahren in Anspruch zu nehmen;
• wenn die Abweichung im Jahresabschluss zur Anpassung an konzerneinheitliche Bilanzierungsrichtlinien erfolgt oder
• wenn die Abweichung erforderlich ist, um steuerliche Ziele zu verfolgen.

Letzteres dürfte für den Konzernabschluss, der bereits seit 2004 ohne steuerliche Verzerrungen abzubilden ist, höchst selten zum Tragen kommen.

Ebenfalls ist bei Vornahme konzernbilanzpolitischer Maßnahmen die Wirkung auf Dritte, z. B. Kreditgeber und öffentliche Meinung,...