Teil B: Grundlagen steuerlicher Verrechnungspreise / 11.4 Sonstige Methoden

Neben den beschriebenen VP-Methoden werden auf internationaler Ebene noch andere Verfahren zur VP-Bestimmung diskutiert. Da sie entweder nicht komplex sind oder in der Praxis kaum eine Rolle spielen, werden sie der Vollständigkeit halber in diesem Kapitel nur kurz dargestellt:

• Mischmethoden,
• die gem. OECD nicht zulässige Gewinnvergleichsmethode und
• die gem. OECD nicht zulässige globale Gewinnaufteilungsmethode.

11.4.1 Mischmethoden

Sowohl die OECD^[371] wie auch die deutsche Finanzverwaltung^[372] halten die Mischung von geschäftsvorfallbezogenen VP-Methoden für zulässig, wenn erläutert wird, warum eine Mischmethode zu der sachgerechtesten Ergebnisallokation zwischen den verbundenen Unternehmen führt.

Häufig werden beispielsweise die C+- und R- Methoden kombiniert: Der VP wird zunächst nach der R-Methode ermittelt, soll aber mindestens C+ × % betragen.

[371] Vgl. zu "Other Methods": OECD VP-RL, 2017, Tz. 2.9 und Tz. 2.12.

[372] Vgl. VG, 1983, Tz. 2.4.2.

11.4.2 Gewinnvergleichsmethode (CPM)

Diese "Comparable Profit Method" (CPM) ist nach unserer Erfahrung lediglich in den USA akzeptiert. Sie vergleicht die tatsächliche Renditekennziffer des verbundenen Unternehmens mit denjenigen eines vergleichbaren unabhängigen Dritten. Dabei stellt die CPM auf das Gesamtergebnis des verbundenen Unternehmens ab (d. h. keine Angemessenheitsanalyse auf Transaktionsgruppen-Ebene). Dies ist einerseits ein pragmatischer Ansatz, der zwar von vielen (auch deutschen) Betriebsprüfern gerne als Einstiegs-Fremdvergleichstest der Routinegesellschaften verwendet wird, dennoch aber sowohl von der OECD^[373] wie auch von Deutschland^[374] und diversen anderen Staaten mangels Bezug zum Geschäftsvorfall abgelehnt wird. Die CPM und die TNMM führen also nur dann zum selben Ergebnis, wenn die Routinegesellschaft nur in eine einzige Transaktionsgruppe involviert ist.

[373] Die OECD VP-RL 2017 beschreiben ausschließlich "Transactional Methods". Es findet sich keine Bestätigung der Zulässigkeit der CPM, sondern lediglich in Tz. 2.62 der Hinweis, dass "comparable profts methods" nur insoweit akzeptabel sind, als sie mit den OECD-VP-RL 2017 übereinstimmen.

[374] Die VG und VGV beschreiben ausschließlich geschäftsvorfallbezogene VP-Methoden. Es findet sich keine Bestätigung der Zulässigkeit der CPM.

11.4.3 Globale Gewinnaufteilungsmethode

Diese "Global Formulary Apportionment Method" wird hin und wieder diskutiert und sieht vor, das Konzernergebnis anhand von Verteilungsschlüsseln wie z. B. Umsätze, Lohnsummen, Kosten etc. auf alle weltweiten Konzerngesellschaften zu verteilen. Da diese starre formelhafte Allokation weder geschäftsvorfallbezogen ist noch die F&R-Profile der Konzerngesellschaften berücksichtigt, würde sie nicht zu einer wertschöpfungsadäquaten Allokation des Konzernergebnisses führen und wird daher zutreffend als nicht fremdvergleichskonform von der OECD^[1] und von Deutschland^[2] abgelehnt. Auch in den jüngsten BEPS-Veröffentlichungen^[3] verfolgt die OECD den "global formulary apportionment"-Ansatz grundsätzlich nicht (siehe aber weiter unten zum Stichwort "Pillar 1").^[4] Die OECD hat den vor Beginn der Initiative angegriffenen Fremdvergleichsgrundsatz bestätigt und damit alternativen Ansätzen wie der globalen Gewinnaufteilung vorerst einen Riegel vorgeschoben. Damit scheint eine Aufteilung von steuerlichem Einkommen zwischen Staaten unter Anwendung von Allokationsschlüsseln wie z. B. Umsatz oder Mitarbeiterzahl zumindest bei den OECD-Mitgliedstaaten zum jetzigen Zeitpunkt weiterhin keinen Anklang zu finden. Zudem müsste eine derartige Methode voraussetzen, dass alle beteiligten Staaten den Gewinn der verbundenen Unternehmen nach denselben steuerlichen Gewinnermittlungsvorschriften ermitteln. In Anbetracht des immer härteren Steuerwettbewerbs zwischen den Regierungen scheint das Ziel einer einheitlichen Gewinnermittlung, selbst nur auf EU-Ebene, in absehbarer Zeit schwer erreichbar zu sein, auch wenn die aktuellen Vorschläge des sogenannten Inclusive Frameworks (Stichwort Pillar 1, siehe Kapitel 5.1.8) zumindest für Konzerne mit mehr als 20 Mrd. EUR Umsatz und mit mehr als 10 % EBIT-Marge eine formelbasierte Verteilungdes Übergewinns (> 10 % EBIT-Marge) vorsehen!

Grundstätzlichist zu befürchten, dass insbesondere Schwellenländer bzw. Länder, in die globale Großkonzerne ihre Dienstleistungen/Shared Services aufgrund von niedrigeren lokalen Lohnniveaus auslagern, zukünftig versuchen werden, diesen Ansatz zu verfolgen, insbesondere im Hinblick auf einen Allokationsschlüssel "Anzahl Mitarbeiter".

Auch die BEPS-Initiative, die u. a. im Rahmen des Aktionspunktes 13 die "Verbesserung der Transparenz im Hinblick auf aggressive Steuerplanungen" eingefordert hat, könnte weitere Begehrlichkeiten im Hinblick auf eine weltweite Gewinnverteilung wecken. Es ist mittlerweile allen Beteiligten klar, dass vor allem das seit dem Geschäftsjahr 2016 für Konzerne mit mehr als 750 Millionen EUR konsolidiertem Umsatz zu erstellende Country-by-Country-Reporting (CbCR) einen hohen Zusatzaufwand bzgl. der Datensammlung darstellt und dass die Interpretationsfähigkeit de...