Prof. Dr. Peter Wollmert, Dr. Stefan Bischof
Tz. 159
Stand: EL 25 – ET: 01/2015
Die Gewinne oder Verluste aus einer Abgeltung (gain or loss on settlement) sind als Bestandteil des Dienstzeitaufwands (service cost) zu erfassen. Eine Abgeltung von Versorgungsansprüchen bezeichnet den Fall, in dem ein Unternehmen eine Vereinbarung eingeht, wonach alle weiteren rechtlichen oder faktischen Verpflichtungen, die sich aus einer Leistungszusage ergeben, teilweise oder vollständig erlöschen. Davon ausgenommen sind allerdings die in den Regelungen der Leistungszusage festgelegten und in den versicherungsmathematischen Annahmen enthaltenen Zahlungen. In Deutschland kommen als Abgeltung insbesondere die Abfindung und die schuldbefreiende Übertragung auf einen neuen Arbeitgeber (Einzelrechtsnachfolge oder Gesamtrechtsnachfolge) in Frage. Denkbar ist auch die Übertragung auf einen Beitragsplan. Abgeltungen können unabhängig von Kürzungen (curtailments) oder Anpassungen (amendments) auftreten (zB bei einer Planbeendigung) oder auch gemeinsam mit diesen. Nach IAS 19.100 kann ein Unternehmen auf eine Differenzierung zwischen nachzuverrechnendem Dienstzeitaufwand aus einer Plananpassung bzw. -kürzung und Gewinn oder Verlust aus einer Planabgeltung verzichten, wenn diese Geschäftsvorfälle gemeinsam eintreten. Wird ein Plan durch einen neuen ersetzt, der im Wesentlichen die gleichen Leistungen anbietet, stellt dies keine Abgeltung dar (IAS 19.101). Nach IAS 19.110 sind Gewinne oder Verluste aus einer Abgeltung eines Leistungsplans beim Eintritt der Abgeltung zu erfassen.
Der Gewinn oder Verlust aus einer Abgeltung entspricht gemäß IAS 19.109 der Differenz zwischen
– |
dem Barwert der abgegoltenen Leistungszusage am Tag der Abgeltung und |
– |
dem für die Abgeltung gezahlten Preis (einschließlich ggf. übertragenem Planvermögen). |
Tz. 160
Stand: EL 25 – ET: 01/2015
Während die Übertragung einer Versorgungsverpflichtung im Wege der Einzelrechtsnachfolge auf den Folgearbeitgeber beim bisherigen Arbeitgeber als Abgeltung einzustufen ist mit der Folge, dass ein Gewinn oder Verlust aus einer Abgeltung zu erfassen ist, wird in IAS 19 nicht explizit geregelt, wie die bilanzielle Abbildung der Übertragung beim Folgearbeitgeber erfolgt. Die einzelne Übertragung von Versorgungsverpflichtungen stellt keinen Unternehmenszusammenschluss (business combination) iSv. IFRS 3 dar, sodass eine entsprechende Abbildung (zB IAS 19.141(h)) nicht möglich ist. UE ist eine etwaige Differenz zwischen der nach den Bewertungsgrundsätzen des IAS 19 einzubuchenden defined benefit obligation und einer etwaigen erhaltenen Gegenleistung erfolgswirksam zu erfassen. Eine Erfasung als Neubewertungseffekt scheidet uE aus. In der Praxis wird dieser Vorgang zT als sog. transfer in ausgewiesen. Auf diese Weise erfolgt eine spiegelbildliche Abbildung der Übertragung beim abgebenden und beim aufnehmenden Arbeitgeber.
Tz. 161
Stand: EL 25 – ET: 01/2015
Mit Inkrafttreten des Versorgungsausgleichsgesetzes (VersAusglG) am 01.09.2009 werden bestehende Anrechte aus betrieblicher Altersversorgung (Anwartschaften von aktiven oder mit unverfallbarer Anwartschaft ausgeschiedenen Mitarbeitern sowie Leistungsansprüche in der Auszahlungsphase), die in der Ehezeit erworben wurden (Ehezeitanteile), jeweils zur Hälfte zwischen den geschiedenen Ehegatten aufgeteilt (sog. Halbteilungsgrundsatz). Ausgleichspflichtige Person ist diejenige, die einen Ehezeitanteil erworben hat. Der ausgleichsberechtigten Person steht die Hälfte des Werts des jeweiligen Ehezeitanteils (Ausgleichswert) zu (zur Höhe des Ausgleichswerts vgl. § 45 VersAusglG).
Zur Verwirklichung der Halbteilung ist grundsätzlich die interne Teilung vorgesehen. Dabei wird für den ausgleichsberechtigten Ehegatten ein eigenständiges Anrecht in Höhe des Ausgleichswerts beim jeweiligen Versorgungsträger zulasten des Anrechts des ausgleichspflichtigen Ehegatten begründet. Alternativ zur internen Teilung besteht innerhalb bestimmter vom Durchführungsweg der betrieblichen Altersversorgung abhängiger Grenzwerte für den Versorgungsträger die Möglichkeit, eine externe Teilung zu verlangen. Bei einer externen Teilung wird vom bisherigen Versorgungsträger ein Kapitalbetrag an einen vom ausgleichsberechtigten Ehegatten gewählten Versorgungsträger gezahlt und dort ein Anrecht für ihn begründet. Damit verbunden ist ein schuldbefreiender Transfer des auszugleichenden Anrechts auf den externen Versorgungsträger.
Bei der Behandlung des Versorgungsausgleichs nach IAS 19 stellt sich daher die Frage, ob die Kürzung des Anrechts der ausgleichspflichtigen Person eine Abfindung iSv. IAS 19.111 darstellt und wie das neu begründete Anrecht der ausgleichsberechtigten Person abzubilden ist.
Tz. 162
Stand: EL 25 – ET: 01/2015
Bei der externen Teilung wird das Anrecht des Ausgleichspflichtigen um den sog. Ausgleichswert (Hälfte des Werts des Ehezeitanteils eines Anrechts) gekürzt und eine Auszahlung an einen externen Versorgungsträger vorgenommen, bei dem ein Anrecht auf betriebliche Altersversorgung begründet wird. Die ...