Entscheidungsstichwort (Thema)
Wesentliche Betriebsgrundlage, Anteil an Komplementär-GmbH, einbringungsgeborene Anteile, Steuerpflicht des Veräußerungsgewinns nach § 8b Abs. 2 und Abs. 4 KStG a.F., wirtschaftlicher Geschäftsbetrieb einer steuerbefreiten Körperschaft
Leitsatz (redaktionell)
1) Auch Wirtschaftsgüter des Sonderbetriebsvermögens II können zu den wesentlichen Betriebsgrundlagen eines Mitunternehmeranteils gehören.
2) Im Bereich des Buchwertansatzes bei § 20 UmwStG 1995 erfordert die Annahme einer wesentlichen Betriebsgrundlage, dass das betreffende Wirtschaftsgut funktional wesentlich ist. Dies ist gegeben, wenn das Wirtschaftsgut zur Erreichung des Betriebszwecks erforderlich ist und ihm ein besonderes wirtschaftliches Gewicht für die Betriebsführung zukommt.
3) Anteile an einer Komplementär-GmbH sind nur dann funktional wesentlich, wenn sie im konkreten Einzelfall die Stellung des Mitunternehmers im Rahmen der KG nachhaltig stärken bzw. seinen Einfluß auf die Geschäftsführung der KG grundlegend erweitern.
4) Bei der Einbringung eines Mitunternehmeranteils in die Komplementär-GmbH ist eine Buchwertfortführung in sachgerechter Auslegung der §§ 20, 21 UmwStG 1995 auch dann zulässig, wenn die zu den wesentlichen Betriebsgrundlagen des Mitunternehmeranteils rechnenden Anteile an der Komplementär-GmbH zwecks Vermeidung der Problematik eigener Anteile der Komplementär-GmbH nicht mit eingebracht werden. Jedoch gelten die zurück behaltenen Anteile an der Komplementär-GmbH dann als einbringungsgeborene Anteile i.S.v. § 21 UmwStG 1995.
5) Zu den Fallgruppen einer derivativen Steuerverhaftung von Altanteilen an einer Kapitalgesellschaft als einbringungsgeboren i.S.v. § 21 UmwStG 1995 sowie zur Versagung der Steuerbefreiung nach § 8b Abs. 2 KStG gemäß § 8b Abs. 4 KStG a.F.
6) Der Gewinn aus der Veräußerung einbringungsgeborener Anteile entsteht bei einer ansonsten von der Körperschaftsteuer befreiten Körperschaft gemäß § 5 Abs. 1 Nr. 9 Satz 2 i.V.m. § 21 Abs. 3 Nr. 2 UmwStG 1995 stets in einem wirtschaftlichen Geschäftsbetrieb.
Normenkette
UmwStG 1995 § 21 Abs. 1, 3 Nr. 2; KStG § 5 Abs. 1 Nr. 9 S. 2, § 8b Abs. 2; KStG a.F. § 8b Abs. 4; UmwStG 1995 § 20 Abs. 1
Tatbestand
Die Klägerin, eine gemeinnützige Stiftung, wurde durch notariell beurkundetes Testament der Erblasserin (E) errichtet und nach dem Tod der E deren Alleinerbin. Zur Erbmasse gehörten u.a. ein Kommanditanteil an einer KG mit einer Kapitalbeteiligung von 19,9%, ferner sämtliche Anteile an der Komplementär-GmbH der KG, mit einer Kapitalbeteiligung an der KG von 80,1%. Die GmbH unterhielt über ihre Stellung als Komplementärin der KG hinaus keinen eigenen Geschäftsbetrieb.
Das Stammkapital der GmbH belief sich bis zum 31. Dezember 1990 auf 50.000 DM. E war schon damals Alleingesellschafterin der GmbH. Zu diesem Zeitpunkt stellten sich die Beteiligungsverhältnisse an der KG wie folgt dar (angegeben sind die Festkapitalkonten):
- GmbH (Komplementärin): 5.000 DM (0,1 %),
- E (Kommanditistin): 4.900.000 DM (98,0 %),
- Mutter der E (Kommanditistin): 95.000 DM (1,9 %).
Mit notariell beurkundetem Vertrag vom 27. Juni 1991 erhöhte E das Kapital der GmbH rückwirkend zum 31. Dezember 1990 um 4.000.000 DM auf 4.050.000 DM. E erbrachte die Einlage auf die neuen Anteile im Wege der Einbringung von nominal 4.000.000 DM (80% des gesamten Festkapitals) ihrer Kommanditeinlage an der KG. Die GmbH setzte die Einbringung zu Zwischenwerten an. Im Jahr 1994 übertrug die Mutter der E ihre Beteiligung an der KG im Wege der vorweggenommenen Erbfolge auf E. Danach stellten sich die Beteiligungsverhältnisse an der KG wie folgt dar:
- GmbH (Komplementärin): 4.005.000 DM (80,1 %),
- E (Kommanditistin): 995.000 DM (19,9 %).
Im Anschluss an den Erbfall betrieb der Testamentsvollstrecker (TV) die Genehmigung der Klägerin durch die zuständige Stiftungsaufsicht sowie die Anerkennung ihrer Gemeinnützigkeit durch die Finanzbehörden. Die OFD erklärte auf einen entsprechenden Antrag der Klägerin indes, wegen der Beteiligung an einer Mitunternehmerschaft, die dem Gesamtbild der Tätigkeit der Klägerin das Gepräge gebe, könne diese nicht gemeinnützig sein. Sie wies allerdings auf die Möglichkeit hin, die KG mit steuerlicher Rückwirkung in eine – gemeinnützigkeitsrechtlich unschädliche – GmbH umzuwandeln. Auch die Stiftungsaufsicht hatte im Rahmen des Genehmigungsverfahrens Bedenken gegen das Halten einer mitunternehmerischen Beteiligung durch die Klägerin erhoben.
Am 12. Januar 1999 fasste die Gesellschafterversammlung der GmbH den folgenden Beschluss: „Das Stammkapital der Gesellschaft wird von DM 4.050.000,00 um DM 950.000,00 auf DM 5.000.000,00 erhöht. Die neue Stammeinlage von DM 950.000,00 ist dadurch zu erbringen, dass aus dem Nachlaß von ≪E≫ deren Kommanditbeteiligung an der ≪KG≫ in Höhe von nominell DM 995.000,00 DM mit Rückwirkung auf den Todestag der Erblasserin, den ≪xx.yy.1998≫, zum Buchwert von DM 995.000,00 in die Gesellschaft eingebracht wird. Soweit der Buchwert der Kommanditbeteiligung die...