Sonderabschreibungen

Zusammenfassung

Begriff

Unter Sonderabschreibungen werden Abschreibungen verstanden, die neben den normalen Absetzungen für Abnutzung (AfA) in Anspruch genommen werden können. Sie sind zu unterscheiden von den erhöhten Absetzungen, die an die Stelle der ansonsten obligatorischen steuerrechtlichen Abschreibungen treten.

Gesetze, Vorschriften und Rechtsprechung

Das aktuell geltende Einkommensteuerrecht kennt Sonderabschreibungen zur Förderung von Investitionen durch kleine und mittlere Betriebe (KMU) (§ 7g EStG) und zur Förderung des Mietwohnungsneubaus (§ 7b EStG). Daneben werden von der Finanzverwaltung ohne gesetzliche Normierung auf der Grundlage des § 163 AO Sonderabschreibungen zur steuerlichen Erleichterung in Katastrophenfällen im Einzelfall zugelassen.

1 Bedeutung und Wirkung

Sonderabschreibungen stellen eine steuerrechtliche Subventions- oder Lenkungsnorm dar. Die mit ihnen gewährten steuerlichen Vorteile sollen als Investitionsanreiz zur Erzielung außersteuerlicher Ziele dienen.

Handelsrechtlich gehörten Sonderabschreibungen zu den "Abschreibungen auf den steuerlich zulässigen Wert". Nach Änderung des HGB durch das BilMoG sind in der Handelsbilanz nur steuerlich begründete Sonderabschreibungen anders als bisher nach §§ 254, 279 Abs. 2 HGB a. F. nicht mehr zulässig. Um die Berücksichtigung von Abschreibungen in Ausübung eines steuerlich zugelassenen Wahlrechts auch bei buchführungspflichtigen Kaufleuten in der Steuerbilanz zu ermöglichen, wurde der Grundsatz der umgekehrten Maßgeblichkeit in § 5 Abs. 1 Satz 1 EStG aufgegeben. Daher sind Sonderabschreibungen auch in der Steuerbilanz zulässig. Voraussetzung ist allerdings, dass die in § 5 Abs. 1 Satz 2 EStG normierten Aufzeichnungspflichten beachtet werden.

Durch Sonderabschreibungen wird zumindest ein Teil des ansonsten auf die Nutzungsdauer zu verteilenden Abschreibungsvolumens in einen kürzeren Abschreibungszeitraum, den sog. Begünstigungszeitraum, vorverlagert.^[1] Dadurch entstehen beim Steuerpflichtigen Liquiditätseffekte durch Steuerstundung und Steuerermäßigungen durch Absenkung der Progression.

Eine endgültige Steuerminderung tritt nicht ein, weil der durch die Sonderabschreibungen zunächst entstehende Steuervorteil durch die im Vergleich zur planmäßigen AfA geringere Restwertabschreibung wieder kompensiert wird.

Im Rahmen der Bilanzpolitik können aber Progressionsspitzen durch eine gleichmäßige Gewinnverteilung ausgeglichen werden. Sonderabschreibungen sind stets sowohl dem Grunde als auch der Höhe nach als Wahlrecht ausgestaltet.

[1] § 7a Abs. 1 Satz 1 EStG.

2 Gemeinsame Grundsätze (§ 7a EStG)

2.1 Begünstigter Personenkreis

Sonderabschreibungen können von demjenigen in Anspruch genommen werden, der als wirtschaftlicher Eigentümer^[1] die Aufwendungen für die Anschaffung oder Herstellung des Wirtschaftsguts getragen hat und dieses zur Einkünfteerzielung nutzt.

[1] § 39 Abs. 2 Nr. 1 AO.

2.2 Bemessungsgrundlage

Bemessungsgrundlage für die Sonderabschreibungen sind grundsätzlich die Anschaffungs- oder Herstellungskosten des Wirtschaftsguts. Dies gilt auch, wenn die Sonderabschreibungen nicht bereits ab dem Jahr der Anschaffung oder Herstellung in Anspruch genommen werden.

2.3 Mehrere Beteiligte

Befindet sich das Wirtschaftsgut im Vermögen einer Personengesellschaft oder Gemeinschaft, steht das Recht, Abschreibungen in Anspruch zu nehmen, grundsätzlich nur den einzelnen Beteiligten der Gesellschaft oder Gemeinschaft zu, denen das Wirtschaftsgut jeweils anteilig zuzurechnen ist.^[1]

Eine Ausnahme gilt bei den Sonderabschreibungen für KMU nach § 7g Abs. 5 EStG, bei denen kraft ausdrücklicher Regelung in § 7g Abs. 7 die Gesellschaften und Gemeinschaften an die Stelle des Steuerpflichtigen treten und eigenständig Sonderabschreibungen in Anspruch nehmen können.

[1] BFH, Urteil v. 17.7.2001, IX R 50/98, BStBl 2001 II S. 760.

2.4 Kumulationsverbot

Liegen die Voraussetzungen für die Inanspruchnahme von Sonderabschreibungen nach mehreren Vorschriften vor, z. B. Investitionen eines KMU nach einer Naturkatastrophe, kann der Steuerpflichtige Sonderabschreibungen nur nach einer dieser Vorschriften in Anspruch nehmen.^[1]

Dasselbe gilt, wenn die Voraussetzungen für die Inanspruchnahme von erhöhten Absetzungen und Sonderabschreibungen gleichzeitig erfüllt sind. Auch ein Wechsel von einer Sonderabschreibungsmethode zu einer anderen oder zu erhöhten Absetzungen ist während des Begünstigungszeitraums nicht möglich.

Das Wahlrecht bezüglich der Abschreibungsmethode kann der Stpfl. bis zur Bestandskraft der Steuerfestsetzung für das erste Jahr des Begünstigungszeitraums ausüben oder ändern.^[2]

Eine nachträgliche Änderung der Wahl kann aber ausnahmsweise bei Bestandskraft erfolgen, wenn sich diese auf die Höhe der Abschreibungen bisher nicht ausgewirkt hat. Das gilt deshalb, weil nicht die Besteuerungsgrundlagen, sondern die Steuer in Bestandskraft erwächst.^[3]

[1] § 7a Abs. 5 EStG.

[2] Happe, in Frotscher/Geurts, EStG § 7a, Rz. 26.

[3] Happe, in Frotscher/Geurts, EStG §7a, Rz. 26 und Anzinger/Siebenhüter in H/H/R, § 7a EStG, Rz. 48.

2.5 Bewertungswahlrecht

Die geltenden Vorschriften über Sonderabschreibungen erlauben es dem Steuerpflichtigen, Sonderabschreibungen innerhalb des Begünstig...