Abschreibung: Änderung des Abschreibungsplans / 3 Anlass einer freiwilligen Planänderung

Freiwillige Änderungen der Abschreibungsmethode sind als Durchbrechungen des Gebots der Bewertungsstetigkeit (§ 252 Abs. 1 Nr. 6 HGB) nach § 252 Abs. 2 HGB nur in be­gründeten Ausnahmefällen erlaubt. Zum Zwecke der (bilanzpolitisch motivierten) Ergebnisgestaltung sind solche Plan­änderungen nicht zulässig.

Häufigster Anlass einer freiwilligen Planänderung ist der Übergang von einer Abschreibungsmethode auf eine andere. Voraussetzung für einen solchen Methodenwechsel ist, dass die neue Abschreibungsmethode sachlich begründet ist. Davon ist auszugehen, wenn die neue Abschreibungsmethode dem Nutzungsverlauf besser entspricht als die bisherige. Ein nachträglicher Wechsel der Abschreibungsmethode ist jedoch, sofern er nicht von vornherein im Abschreibungsplan festgelegt wurde, nur in sehr engen Grenzen möglich.^[1]

Bei freiwilliger Planänderung infolge Wechsels der Abschreibungsmethode wird der letzte Buchwert (Restbuchwert) nach der neuen Abschreibungsmethode auf die restliche Nutzungsdauer verteilt.

In folgenden Fällen ist keine Planänderung möglich bzw. man hat kaum eine Chance, dies nachvollziehbar zu begründen. Nicht zulässig ist also eine freiwillige Planänderung bei einem:

• willkürlichen Wechsel der einmal gewählten Abschreibungsmethode,
• mehrfachen Wechsel bei demselben Vermögensgegenstand (nur schwerlich begründbar),
• im Steuerrecht der Wechsel von der linearen zur degressiven AfA.^[2]

Hinweis

Wechsel zu einer anderen Abschreibungsmethode

Ausdrücklich ausgeschlossen ist steuerlich der Wechsel von der linearen zur degressiven AfA (§ 7 Abs. 3 Satz 3 EStG). Der Übergang von der degressiven AfA zur linearen AfA ist dagegen zulässig (§ 7 Abs. 3 Satz 1 EStG). Der Übergang von der linearen Abschreibung zur Leistungs-AfA und umgekehrt ist gesetzlich nicht geregelt und deshalb (sofern nicht völlig willkürlich) als zulässig anzusehen.^[3] Gleiches wird für den Übergang von der linearen AfA zur Absetzung für Substanzverringerung gelten. Motivation für die Vornahme z. B. der Leistungsabschreibung kann sein, dass diese ihrer Höhe nach nicht beschränkt ist. So kann es z. B. bei einer hohen anfänglichen Jahresleistung zu einem höheren Abschreibungsbetrag kommen. Während die Leistungsabschreibung handelsrechtlich für alle abnutzbaren Gegenstände des Anlagevermögens zulässig ist, reduziert § 7 Abs. 1 Satz 6 EStG den Anwendungsbereich für das Steuerrecht auf bewegliche Wirtschaftsgüter des Anlagevermögens.

Jederzeit gestattet ist wie erwähnt auch ein Wechsel von der degressiven Abschreibung zur linearen AfA.^[4] Der sich im Übergangszeitpunkt ergebende Restbuchwert ist dabei linear auf die Restnutzungsdauer zu verteilen.^[5]

Grund für einen solchen Übergang ist

• das Restwertproblem, d. h. der ab einem bestimmten Zeitpunkt günstigere Abschreibungsverlauf bei der linearen AfA,
• die Möglichkeit der Vornahme einer außergewöhnlichen Abnutzung des Wirtschaftsguts nach § 7 Abs. 1 letzter Satz EStG neben der linearen AfA oder
• das Ziel einer Inanspruchnahme von Sonderabschreibungen; § 7a Abs. 4 EStG schließt eine Kumulation von degressiver und Sonderabschreibung (ausgenommen: Sonder-AfA gem. § 7g EStG zur Förderung kleiner und mittlerer Betriebe) explizit aus.

[1] Schütte/Götz, DStR 2021 S. 366, unter 2.1.

[2] § 7 Abs. 3 Satz 3 EStG.

[3] FG Rheinland-Pfalz, Urteil v. 2.10.1996, 1 K 1566/95, Rn. 23; Schmidt/Kulosa, EStG, 43. Aufl. 2024, § 7 Rn. 175.

[4] § 7 Abs. 3 Satz 1 EStG.

[5] § 7 Abs. 3 Satz 2 EStG.