Anhang nach HGB / 3.2.3 Ergebnisverwendung

Rz. 211

Gemäß § 275 HGB endet das gesetzliche Gliederungsschema der Gewinn- und Verlustrechnung mit dem Posten "Jahresüberschuss/Jahresfehlbetrag". Was mit dem erzielten Ergebnis geschehen soll, ergibt sich nicht hieraus. Zwar eröffnet § 268 Abs. 1 HGB allen Kapitalgesellschaften die Möglichkeit, die Bilanz auch unter Berücksichtigung der vollständigen oder teilweisen Verwendung des Jahresergebnisses aufzustellen (siehe Rz. 145 f.); es handelt sich aber dabei jedoch nur um ein Wahlrecht.

Für die Aktiengesellschaft und die KGaA^[1] ist der Gesetzgeber einen Schritt weiter gegangen und hat in § 158 Abs. 1 AktG bestimmte Angaben zur Ergebnisverwendung vorgeschrieben. Diese Angaben können entweder in der Gewinn- und Verlustrechnung nach dem Posten "Jahresüberschuss/Jahresfehlbetrag" oder auch im Anhang vorgenommen werden.

Rz. 212

Im Einzelnen betreffen die vom Gesetz bei der AG verlangten Ergänzungen folgende Posten:^[2]

• Gewinnvortrag/Verlustvortrag aus dem Vorjahr
• Entnahmen aus der Kapitalrücklage

• Entnahmen aus den Gewinnrücklagen

  1. aus der gesetzlichen Rücklage
  2. aus der Rücklage für eigene Anteile
  3. aus satzungsmäßigen Rücklagen
  4. aus anderen Gewinnrücklagen
  5. aus Genussrechtskapital
• Ertrag aus der Kapitalherabsetzung
• Einstellung in die Kapitalrücklage nach den Vorschriften über die vereinfachte Kapitalherabsetzung

• Einstellung in Gewinnrücklagen

  1. in die gesetzlichen Rücklagen
  2. in die Rücklage für eigene Anteile
  3. in satzungsmäßige Rücklagen
  4. in andere Gewinnrücklagen
  5. zur Wiederauffüllung des Genussrechtskapitals
• Bilanzgewinn/-verlust
• Ertrag aufgrund höherer Bewertung gemäß einer Sonderprüfung oder gerichtlicher Entscheidung

Rz. 213

Angaben zur Gewinnverwendung gemäß § 158 Abs. 1 AktG dürfen nur vorgenommen werden, sofern die entsprechenden Maßnahmen bereits bei Aufstellung bzw. Feststellung des Jahresabschlusses erfolgen können. So dürfen z. B. Einstellungen in Gewinnrücklagen, die auf einem Vorschlag zur Gewinnverwendung basieren, der erst noch in der Hauptversammlung beschlossen werden muss, nicht berücksichtigt werden. Sie sind vielmehr in der Bilanz oder im Anhang des Folgejahres gesondert anzugeben (§ 152 Abs. 3 Nr. 1 AktG).^[3]

Rz. 213a

Da die h. M. davon ausgeht, dass eine rechtliche Vollentstehung eines Gewinnausschüttungsanspruchs im Sinne eines formal vorliegenden Gewinnverwendungsbeschlusses nicht vorliegen muss und es stattdessen als ausreichend anzusehen ist, wenn der Anspruch auf Erhalt der Ausschüttung so gut wie sicher ist (vgl. ergänzend zu den Voraussetzungen einer phasengleichen Gewinnrealisierung Rz. 144) und damit die Regelung des § 272 Abs. 5 HGB ins Leere geht, erübrigt sich nach dieser Auffassung auch eine Position "Einstellung in eine ausschüttungsgesperrte Rücklage nach § 272 Abs. 5 HGB" bzw. eine Position "Entnahmen aus einer ausschüttungsgesperrten Rücklage".^[4]

Rz. 213b

Auch wenn für nicht kapitalmarktorientierte Kapitalgesellschaften & Co. die Darstellung einer Ergebnisverwendungsrechnung nicht vorgeschrieben ist, empfiehlt das IDW, falls das Jahresergebnis nicht aus der Bilanz ersichtlich ist (Regelfall bei Personenhandelsgesellschaften aufgrund der unmittelbaren Gutschrift bzw. Belastung der den Gesellschaftern zuzurechnenden Gewinne bzw. Verluste auf den Kapitalkonten), in Fortführung der Gewinn- und Verlustrechnung oder im Anhang die Verwendung des Jahresergebnisses nach folgendem Gliederungsschema darzustellen.^[5]

	Jahresüberschuss/Jahresfehlbetrag	….
–/+	Gutschrift/Belastung auf Rücklagekonten	….
–/+	Gutschrift/Belastung auf Kapitalkonten	….
–/+	Gutschrift/Belastung auf Verbindlichkeitskonten	….
=	Ergebnis nach Verwendungsrechnung/Bilanzgewinn

Rz. 213c

Darüber hinaus besteht – unabhängig von der Rechtsform – für alle mittelgroßen und großen Kapitalgesellschaften (einschließlich entsprechend großer Kapitalgesellschaften & Co.) nach § 285 Nr. 34 HGB die Verpflichtung, entweder den Vorschlag für die Verwendung des Ergebnisses oder den Beschluss über seine Verwendung im Anhang anzugeben. Gem. § 288 Abs. 1 Nr. 1 HGB sind kleine Kapitalgesellschaften (einschließlich kleine Kapitalgesellschaften & Co.) von dieser Angabepflicht befreit. Da die Angaben im Anhang bereits zum Zeitpunkt der Aufstellung vorzunehmen sind, kann nur der Vorschlag für die Ergebnisverwendung aufgenommen werden.^[6] Sofern ausnahmsweise zum Zeitpunkt der Aufstellung des Jahresabschlusses bereits ein Ergebnisverwendungsbeschluss vorliegt, ist ausreichend, wenn allein dieser in den Anhang aufgenommen wird.^[7] Der Regierungsentwurf sieht es für die Erfüllung der Angabepflicht des § 285 Nr. 34 HGB in der Regel als ausreichend an, wenn im Falle einer vorgeschlagenen Ausschüttung angegeben wird, welcher Teil des Gewinns ausgeschüttet werden soll. Danach dürfen Angaben zu den Bezugsberechtigten der Gewinnausschüttung unterbleiben.^[8] Vor der Novellierung des HGB durch das BilRUG durften GmbHs auf die Angaben zur Ergebnisverwendung verzichten, wenn sich hieraus die Gewinnanteile von natürlichen Personen feststellen lassen, die Gesellscha...