Anteilsschenkung unter Vorbehaltsnießbrauch mit Stimmrechtsvollmacht

Leitsatz

Wenden Eltern Teile ihrer Beteiligungen an einer gewerblich geprägten Personengesellschaft unentgeltlich ihren Kindern zu und behalten sie sich dabei den lebenslänglichen Nießbrauch vor, fehlt es den Kindern an der für die Anwendung des § 13a ErbStG erforderlichen Mitunternehmerinitiative, wenn vereinbart ist, dass die Nießbraucher die Gesellschafterrechte der Kinder wahrnehmen und die Kinder den Eltern "vorsorglich" Stimmrechtsvollmacht erteilen.

Normenkette

§ 7 Abs. 1 Nr. 1, § 13a ErbStG, § 15 Abs. 3 EStG, § 168 S. 2, § 662 BGB

Sachverhalt

Eheleute waren als einzige Kommanditisten einer GmbH & Co. KG an deren Vermögen je zur Hälfte beteiligt. Sie übertrugen jeweils 45 % ihrer Kommanditbeteiligungen auf ihre beiden Kinder. Dabei behielten sie sich jeweils einen lebenslänglichen Nießbrauch vor. Die Gesellschafterrechte der Kinder sollten durch die Eheleute wahrgenommen werden. Die Kinder erteilten den Eheleuten "vorsorglich" Stimmrechtsvollmacht und räumten ihnen ein "unbegrenztes" Entnahmerecht ein. Die Eheleute übernahmen jeweils die Schenkungsteuer und verlangten vergeblich die Vergünstigungen nach § 13a ErbStG.

Die dagegen gerichtete Klage wies das FG ab (FG Rheinland-Pfalz, Urteil vom 27.04.2006, 4 K 2164/03, Haufe-Index 1815442, EFG 2007, 1792).

Entscheidung

Auch der BFH war der Ansicht, dass die Vergünstigungen des § 13a ErbStG nicht zu gewähren seien. Bereits mangels Mitunternehmerinitiative seien die Kinder nicht Mitunternehmer geworden.

Hinweis

1. Übertragen Eltern ihre Kommanditbeteiligungen vollständig oder zum Teil schenkweise auf ihre Kinder und behalten sie sich dabei ein Nießbrauchsrecht mit dem gesetzlich (nicht zwingend) vorgegebenen Inhalt vor, werden die Kinder Mitunternehmer, sodass der Anwendung des § 13a ErbStG regelmäßig nichts entgegensteht. Die Kinder haben dann i.S.d. Abs. 4 Nr. 1 der Vorschrift einen Anteil an einer Gesellschaft i.S.d. § 15 Abs. 1 Nr. 2 und Abs. 3 EStG erworben. Dies gilt auch dann, wenn sie nur einen Teil der elterlichen Kommanditbeteiligung erworben haben. Auch dann haben sie nicht etwa einen Anteil an der Beteiligung erworben, sondern einen Teil von einer Beteiligung, der bei ihnen als Anteil an der KG angekommen ist. Damit ist ein solcher Erwerb zu unterscheiden vom Erwerb einer Unterbeteiligung mit den sich dabei ergebenden besonderen Problemlagen.

2. Angesichts der Tatsache, dass bereits die gesetzlichen Mitwirkungs- und Kontrollrechte der Kommanditisten nicht sonderlich ausgeprägt sind, wird die Erlangung der Mitunternehmerstellung der Kinder – insbesondere unter dem Gesichtspunkt der Mitunternehmerinitiative – kritisch, wenn sich die Eltern über den gesetzlichen Inhalt des Nießbrauchsrechts hinaus die Ausübung weiterer Gesellschafterrechte der Kinder vorbehalten.

Dabei muss man sich zunächst klar machen, dass die Anknüpfung des § 13a Abs. 4 Nr. 1 ErbStG über § 15 EStG an den Begriff des Mitunternehmers zu einem Einbruch des wirtschaftlichen Eigentums in das Schenkungsteuerrecht führt, und zwar bei der Frage, wie denn die rechtliche Stellung der Kinder bei fehlender Mitunternehmereigenschaft aussieht. Ertragsteuerrechtlich fallen dann Gesellschafter- und Mitunternehmerstellung hinsichtlich der von den Kindern erworbenen Gesellschaftsbeteiligung auseinander. Die Mitunternehmerstellung kommt dabei gem. § 39 Abs. 2 Nr. 1 S. 1 AO den Eltern und Vorbehaltsnießbrauchern als wirtschaftlichen Eigentümern zu. Diese Trennung von rechtlicher und wirtschaftlicher Inhaberschaft der Gesellschaftsbeteiligung ist dem Erbschaft- und Schenkungsteuerrecht an sich fremd. Das fällt für gewöhnlich nur deshalb nicht auf, weil lediglich interessiert, ob die Vergünstigungen des § 13a ErbStG zu gewähren sind oder nicht.

3. Trotz der ohnehin schwachen Stellung des Kommanditisten hat die Rechtsprechung den Kindern auch dann noch die Mitunternehmereigenschaft zuerkannt, wenn sich die Eltern einen Nießbrauch vorbehalten haben, der inhaltlich über die gesetzlichen Vorgaben hinausgeht. Die Grenze, jenseits derer der Mitunternehmerbegriff zur leeren Hülle werden würde, ist aber überschritten, wenn sich die Eltern die Ausübung sämtlicher Gesellschafterrechte der Kinder einschließlich der mit dem übertragenen Gesellschaftsanteil verbundenen Stimmrechte vorbehalten und dadurch auch den Gesellschaftsvertrag – ggf. zum Nachteil der Kinder – ändern können.

4. Gesellschaftsrechtlich ist umstritten, inwieweit die Stimmrechte überhaupt – wenn auch nur zur Ausübung – übertragbar sind. Um auf der sicheren Seite zu sein, wird eine Treuhandlösung oder aber die Erteilung einer Stimmrechtsvollmacht empfohlen. Im Streitfall war "vorsorglich" eine Stimmrechtsvollmacht erteilt worden. Diese Vollmacht war jedoch nicht – wie vorgetragen – nach § 168 S. 2 BGB widerruflich. Dem steht das zugrunde liegende Rechtsverhältnis entgegen, das sich aus der der Vollmachtserteilung vorangestellten Abrede erschließt, wonach die Gesellschafterrechte der anteilserwerbenden Kinder von den zuwendenden Eltern und Vorbehaltsnie...