Bertram/Kessler/Müller, Haufe HGB Bilanz Kommentar, HGB ... / 3 Jahres-, Einzel- und Konzernabschluss sowie Lagebericht und Konzernlagebericht und Erklärungen – Pflichtpublizität (Abs. 1 und 1a)

3.1 Form und Inhalt – Vollständigkeit/Richtigkeit (Abs. 1 Satz 1–3)

Rz. 22

Die Wiedergabe des Jahresabschlusses, des Einzelabschlusses nach § 325 Abs. 2a HGB und des Konzernabschlusses sowie des Lageberichts und des Konzernlageberichts sowie der Bestätigungen der gesetzlichen Vertreter nach § 264 Abs. 2 Satz 3 HGB, § 289 Abs. 1 Satz 5 HGB, § 297 Abs. 2 Satz 4 HGB oder § 315 Abs. 1 Satz 5 HGB erfordert gem. Abs. 1 Satz 2 in Bezug auf Form und Inhalt die Einhaltung des Gebots der Vollständigkeit und Richtigkeit. Die Pflichtpublizität muss nach Abs. 1 Satz 1 den für die Aufstellung maßgeblichen Vorschriften entsprechen, sofern nicht Erleichterungen nach den §§ 326 und 327 HGB in Anspruch genommen werden oder eine Rechtsverordnung hiervon Abweichungen ermöglicht.

Unter Richtigkeit ist in diesem Zusammenhang zu verstehen, dass Fehler bei der Wiedergabe nicht vorkommen. Fehler bei der Publizität, die nicht in den Originalunterlagen vorkommen, sind entsprechend zu korrigieren. Bei Ges., die die Erleichterungen der §§ 326, 327 HGB in Anspruch nehmen, ist die entsprechend gekürzte Fassung maßgebend. Der Grundsatz der Vollständigkeit und Richtigkeit wird durch die Inanspruchnahme i. R. d. Offenlegung nicht verletzt – er wird in gewisser Weise an die reduzierte Publizitätspflicht angepasst.^[1] Auch dürfen Offenlegungserleichterungen bis zum Zeitpunkt der Offenlegung nachgeholt werden. Bei der Veröffentlichung oder Vervielfältigung dürfen die Erleichterungen dann nicht mehr nachgeholt werden.

Rz. 23

In der Originalfassung enthaltene Fehler dürfen im Interesse der Kongruenz von Vorlage und Wiedergabe dem Gebot der Richtigkeit entsprechend nicht korrigiert werden. Das Korrekturverbot gilt dabei allerdings nur für materielle Fehler, nicht aber für Druckfehler sowie mit dem Publizitätsverfahren entstandene Fehler.^[2] Rundungen sind zulässig.^[3]

Rz. 24

Das Gebot der Vollständigkeit bedingt ein Verbot zur Durchführung von Kürzungen sowie Zusammenfassungen. Es gilt sowohl bei der Offenlegung, der Veröffentlichung als auch der Vervielfältigung. Mit dem Gebot werden zudem Umgliederungen ausgeschlossen. Auch eine nachträgliche Trennung eines mit dem Konzernanhang zusammengefassten Anhangs des MU kommt nicht in Betracht. Gewählte Gestaltungsvarianten sind grds. beizubehalten.

Rz. 25

Erweiterungen sind grds. gestattet, unterliegen jedoch einigen Anforderungen. Sie dürfen nicht im Widerspruch zu den Angaben des Abschlusses in der maßgeblichen Fassung stehen und müssen deutlich davon abgegrenzt werden;^[4] eine Trennung der Erweiterungen ist auch von bereits bei der Aufstellung vorgenommenen freiwilligen Angaben erforderlich. Eine räumliche Trennung ist zudem empfehlenswert.

Rz. 26

Wenngleich nur für die Offenlegung befreiender Konzernabschlüsse nach § 291 Abs. 1 Satz 1 HGB explizit vorgeschrieben, sind sowohl Unterlagen der Offenlegung als auch der gesetzlich vorgeschriebenen Veröffentlichung und Vervielfältigung in deutscher Sprache zu publizieren. Übersetzungen fallen, sofern alle Unterlagen (inklusive des vollständigen Bestätigungsvermerks) analog zur maßgeblichen Fassung ohne Änderungen veröffentlicht werden und i. R. etwaiger Währungsumrechnungen ausreichende Erläuterungen beigefügt werden, nicht unter den Begriff der Wiedergabe i. S. d. § 328 HGB.

Rz. 27

Die Erweiterung der betroffenen Unterlagen im Zuge der ESEF Einführung als den jeweiligen Unterlagen beizufügenden schriftlichen Erklärungen (z. B. "Bilanzeid") nach §§ 264 Abs. 2 Satz 3, 289 Abs. 1 Satz 5, 297 Abs. 2 Satz 4 oder 315 Abs. 1 Satz 5 HGB folgt aus der notwendigen gesonderten Erstellung dieser Erklärungen und der Änderung der offenlegungspflichtigen Unterlagen nach § 325 Abs. 1 Satz 1 HGB.

[1] Ähnlich auch Grottel, in Beck Bil-Komm., 13. Aufl. 2022, § 328 HGB Rz 27.

[2] Vgl. Müller, in Baetge/Kirsch/Thiele, Bilanzrecht, § 328 HGB Rz 26, Stand: 04/2022; Grottel, in Beck Bil-Komm., 13. Aufl. 2022, § 328 HGB Rz 29.

[3] So etwa auch ADS, Rechnungslegung und Prüfung der Unternehmen, 6. Aufl. 1995–2001, § 328 HGB Rz 43.

[4] Vgl. Müller, in Baetge/Kirsch/Thiele, Bilanzrecht, § 328 Rz 29, Stand: 04/2022.

3.2 Format (ESEF-VO/Abs. 1 Satz 4)

3.2.1 Format-Vorschriften

Rz. 28

Für Abschlüsse, die Gj betreffen, welche am oder nach dem 1.1.2020 beginnen, haben Inlandsemittenten (§ 2 Abs. 14 WpHG), die Wertpapiere (§ 2 Abs. 1 WpHG) begeben und keine KapG i. S. d. § 327a HGB sind, ergänzend zu Form und Inhalt auch Vorgaben bzgl. des Berichtsformats zu beachten.^[1]

Gem. § 328 Abs. 1 Satz 4 Nr. 1 HGB sind Inlandsemittenten entsprechend zur Offenlegung der Unterlagen im einheitlichen elektronischen Berichtsformat nach Maßgabe des Art. 3 ESEF-VO verpflichtet. Art. 3 ESEF-VO sieht zunächst vor, dass Unt im Anwendungskreis ihre gesamten Jahresfinanzberichte im XHTML-Format (Rz 31 ff.) zu erstellen haben.^[2]

Rz. 29

Art. 4 Abs. 1 i. V. m. Abs. 4 ESEF-VO sieht darüber hinaus vor, dass Jahresfinanzberichte, die konsolidierte Abschlüsse nach IFRS enthalten, mittels XBRL-Standards (Rz 31 ff.) direkt in der XHTML-Datei etikettiert werden müssen. Die Etikettierung hat dabei nach der vorgegebenen ESEF-Basistaxonomie (Etikett-Sammlung/S...