Bertram/Kessler/Müller, Haufe HGB Bilanz Kommentar, HGB ... / 3.6.2.3 Aufwendungen für Altersversorgung

Rz. 112

Die in Posten Nr. 6b enthaltenen Aufwendungen für Altersversorgung bedürfen eines gesonderten Ausweises durch einen "Davon"-Vermerk, sofern sich diese Angabe nicht dem Anhang entnehmen lässt.

Praxis-Beispiel

Zu den Aufwendungen für Altersversorgung zählen Pensionszahlungen mit oder ohne Rechtsanspruch (sofern diese nicht erfolgsneutral zulasten der Pensionsrückstellungen gebucht werden), sämtliche Zuführungen zu den Pensionsrückstellungen, die sich nicht auf den Zinsanteil erstrecken, Zuweisungen zu rechtlich selbstständigen Versorgungseinrichtungen (Unterstützungs- und Pensionskassen), Beiträge an den Pensionsversicherungsverein sowie andere vom Unt übernommene Altersvorsorgeaufwendungen von Mitarbeitern (Lebensversicherungsprämien, Prämien für Direktversicherungen, sofern dem Arbeitnehmer ein unmittelbarer Leistungsanspruch erwächst und nicht eindeutig eine Entgeltumwandlung darstellen, Zuschüsse zur Weiterversicherung der Arbeitnehmer in der Sozialversicherung).^[1]

Effekte aus geänderten Annahmen zum Lohn-, Gehalts- und Rententrend sowie zu den biometrischen Annahmen sind regelmäßig als Aufwendungen für Altersversorgung auszuweisen.^[2]

Nicht zu den Aufwendungen für die Altersversorgung gehören hingegen Prämien des Unt zur Rückdeckung zukünftiger Versorgungsleistungen. Da diese Prämien das Unt selbst schützen, sind sie unter den sonstigen betrieblichen Aufwendungen auszuweisen.^[3]

Rz. 113

Wurde nach der bis zum 28.5.2009 geltenden Fassung des HGB für den Ausweis der Zuführungen zu den Pensionsrückstellungen nach h. M. sowohl ein Ausweis des gesamten Zuführungsbetrags unter Posten Nr. 6b als auch eine Trennung des Betrags in einen Zinsanteil, der im Finanzergebnis (Posten Nr. 13) auszuweisen ist, und einen sonstigen Anteil, der unter Posten Nr. 6b auszuweisen ist, als zulässig erachtet,^[4] so resultiert aus § 253 Abs. 2 Satz 1 HGB i. V. m. § 277 Abs. 5 HGB die Pflicht zum gesonderten Ausweis der Erträge aus Abzinsung unter dem Posten "Sonstige Zinsen und ähnliche Erträge" (§ 275 Abs. 2 Nr. 11, Abs. 3 Nr. 10 HGB) und der Aufwendungen unter dem Posten "Zinsen und ähnliche Aufwendungen" (§ 275 Abs. 2 Nr. 13, Abs. 3 Nr. 12 HGB) im Finanzergebnis. Besondere Beachtung bedarf die Vorgabe des § 246 Abs. 2 Satz 2 HGB, der eine Verrechnung der Aufwendungen und Erträge aus der Abzinsung und dem zu verrechnenden Vermögen fordert (§ 246 Rz 118 ff.).^[5] Aus dem Vergleich zwischen dem Regierungsentwurf und endgültigen Gesetzesbeschluss ergibt sich, dass eine Verrechnung von Personal- und Zinsaufwand hingegen unzulässig ist. Diese Vorgabe trägt dem Umstand Rechnung, dass nur eine Aufwandsverrechnung mit Erträgen aus der Erhöhung des Zeitwerts bereits erworbener Ansprüche sachgerecht ist.

Erträge und Aufwendungen aus Zinssatzänderungen sind wahlweise einheitlich innerhalb des operativen Ergebnisbereichs unter Nr. 4 bzw. Nr. 6b oder innerhalb des Finanzergebnisbereichs unter der Nr. 11 bzw. Nr. 13 auszuweisen.^[6] Ein getrennter Ausweis der Effekte aus der Aufzinsung und Zinssatzänderung ist nicht erforderlich, dient gleichwohl aber der Transparenz.^[7] Im Falle der Saldierung sind im Anhang die verrechneten Aufwendungen und Erträge anzugeben (§ 285 Nr. 25 1. Halbsatz HGB).

Rz. 114

Die i. w. S. ebenfalls zum Personalaufwand zählenden freiwilligen sonstigen Sozialleistungen ohne Gegenleistungscharakter (z. B. Aufwendungen für Betriebsärzte, Erholungsheime oder Betriebsfeiern) sind unter dem Posten "sonstige betriebliche Aufwendungen" auszuweisen. Ein Ausweis als Personalaufwand kommt nicht in Betracht.^[8]

[1] Vgl. Kliem/Müller, in Beck Bil-Komm., 14. Aufl. 2024, § 275 HGB Rz 137.

[2] Vgl. IDW, RS HFA 30.88.

[3] Vgl. Kirsch/Ewelt-Knauer/Schmitz, in Baetge/Kirsch/Thiele, Bilanzrecht, § 275 HGB Rz 145, Stand: 7/2023.

[4] Vgl. ADS, Rechnungslegung und Prüfung der Unternehmen, 6. Aufl. 1995–2001, § 275 HGB Rz 121.

[5] Vgl. Küting/Kessler/Kessler, WPg 2008, S. 754.

[6] Vgl. IDW, WPH Edition, Wirtschaftsprüfung & Rechnungslegung, 18. Aufl. 2023, Kap. F Rz 832; IDW RS HFA 30.88.

[7] Vgl. Kessler/Leinen/Strickmann, BilMoG-RegE, 2008, S. 167.

[8] Vgl. ADS, Rechnungslegung und Prüfung der Unternehmen, 6. Aufl. 1995–2001, § 275 HGB Rz 123a.