Klaus Bertram, Prof. Dr. Sabine Heusinger-Lange
4.1.2.1 Planmäßigkeit
Rz. 160
Die planmäßige Abschreibung von zeitlich begrenzt nutzbarem AV erfordert für jeden einzelnen VG das Aufstellen eines Abschreibungsplans. Dazu muss bereits mit Beginn der Abschreibungen der jährliche Abschreibungsbetrag für die gesamte Nutzungsdauer festgelegt werden, indem zumindest die rechnerischen Grundlagen hierfür definiert werden. Ziel des Abschreibungsplans ist es, die Anschaffungs- und Herstellungskosten (AHK) auf die voraussichtliche Nutzungsdauer des jeweiligen VG zu verteilen. Dadurch wird der Wert des VG am Abschlussstichtag ermittelt und der jährliche Aufwand durch dessen Abnutzung periodisiert und erfolgswirksam erfasst.
Rz. 161
Die Planmäßigkeit impliziert, dass wegen des Grundsatzes der Bewertungsstetigkeit gem. § 252 Abs. 1 Nr. 6 HGB an einem einmal aufgestellten Plan festgehalten werden muss. Nur in begründeten Ausnahmefällen, z. B. wegen erforderlicher Korrekturen, können Änderungen des Abschreibungsplanes vorgenommen werden (Rz 190).
Rz. 162
Abschreibungspläne werden durch die folgenden Rahmenbedingungen festgelegt:
- Anschaffungs- und Herstellungskosten sowie ein etwaiger Restwert (Rz 163 ff.),
- voraussichtliche Nutzungsdauer (Rz 167 ff.),
- gewählte Abschreibungsmethode (Rz 173 ff.).
4.1.2.2 Anschaffungs- und Herstellungskosten und Restwert
Rz. 163
Die Anschaffungs- und Herstellungskosten (AHK) (§ 255 Abs. 1 und 2 HGB) sind i. R. e. planmäßigen Abschreibung über die (voraussichtliche) Nutzungsdauer zu verteilen. Es handelt sich zugleich um die Bewertungsobergrenze, zu dem abnutzbare VG des AV bilanziell abgebildet werden dürfen (§ 253 Abs. 1 Satz 1 HGB). Eine Ausnahme von diesem Grundsatz besteht bei der Bewertung von Deckungsvermögen bei Altersversorgungsverpflichtungen (Rz 117).
Rz. 164
Soweit keine entsprechenden Informationen vorliegen, wird i. d. R. bei einer planmäßigen Abschreibung davon ausgegangen, dass am Ende der Nutzungsdauer eines VG kein oder kein nennenswerter Restwert (z. B. Schrottwert) vorliegt. In diesem Falle werden die AHK vollständig (bzw. wahlweise bis auf einen Erinnerungswert von 1 EUR) über die voraussichtliche Nutzungsdauer verteilt. Ist dagegen mit ausreichender Sicherheit davon auszugehen, dass am Ende der Nutzungsdauer ein (nicht unwesentlicher) Restwert vorhanden ist, muss dieser u. E. berücksichtigt werden, indem die AHK um diesen Betrag (abzgl. evtl. in diesem Zusammenhang anfallender Aufwendungen) vermindert werden.
Die A-AG erwirbt am 1.1.01 eine Maschine zu AK von 1 Mio. EUR. Die voraussichtliche Nutzungsdauer beträgt zehn Jahre. Da die Maschine wesentliche Bauteile aus Stahl enthält und die Stahlpreise in den vergangenen Jahren stetig angestiegen sind, kann die A-AG mit ausreichender Sicherheit davon ausgehen, dass auch nach der vollständigen Abnutzung der Maschine in zehn Jahren ein Restwert (Schrottwert) für die Maschine vorhanden sein wird. Die AK der Maschine sind daher um diesen Restwert zu vermindern und anschließend über die Nutzungsdauer von zehn Jahren zu verteilen.
Wenn der abzuziehende Restwert bspw. 100 TEUR beträgt (Gewicht der Bauteile aus Stahl × künftig erwarteter Stahlpreis), sind lediglich 900 TEUR über die Nutzungsdauer von zehn Jahren zu verteilen.
Rz. 165
Es sind auch solche Restwerte zu berücksichtigen, die vor einer vollständigen (technischen) Abnutzung des VG erzielt werden. Während in der betrieblichen Praxis aufgrund von Schätzunsicherheiten bzgl. des voraussichtlichen Restwerts zumeist von einer Berücksichtigung von Restwerten abgesehen wird, gibt es gleichwohl eine Vielzahl denkbarer Anwendungsfälle, wie das nachfolgende Beispiel illustriert.
Die X-GmbH erwirbt am 1.1.01 einen Pkw für einen Vertriebsmitarbeiter. Die AK betragen 30.000 EUR. Die betriebsgewöhnliche Nutzungsdauer des Pkw ist auf fünf Jahre festgelegt. Ohne Berücksichtigung eines Restwerts und unter Verwendung der linearen Abschreibungsmethode ergibt sich folgende Entwicklung der Buchwerte und Abschreibungen in den fünf Gj:
| Abschlussstichtag |
Buchwert in EUR |
Abschreibung in EUR |
| 31.12.01 |
24.000 |
6.000 |
| 31.12.02 |
18.000 |
6.000 |
| 31.12.03 |
12.000 |
6.000 |
| 31.12.04 |
6.000 |
6.000 |
| 31.12.05 |
0 |
6.000 |
Tatsächlich geht die X-GmbH nicht von einer betriebsgewöhnlichen Nutzungsdauer von fünf Jahren aus. Da der Vertriebsmitarbeiter aufgrund seiner Reisetätigkeit hohe jährliche Laufleistungen des Pkw verursacht, werden die Fahrzeuge der Vertriebsmitarbeiter nach drei Jahren ersetzt. Erfahrungsgemäß ist bei einer erwarteten Laufleistung von 150.000 km nach drei Jahren die Reparaturanfälligkeit hoch, sodass die Fahrzeuge dann veräußert werden. Anhand der Schwacke-Liste lässt sich der zu erwartende Restwerterlös nach drei Jahren mit 9.000 EUR bestimmen. Würde die X-GmbH den Pkw über die voraussichtliche Nutzungsdauer von drei Jahren unter Berücksichtigung des Restwerts von 9.000 EUR abschreiben, ergäbe sich folgendes Bild:
| Abschlussstichtag |
Buchwert in EUR |
Abschreibung i... |