Bertram/Kessler/Müller, Haufe HGB Bilanz Kommentar, HGB ... / 8.1.2 Abbildung als Transaktion zwischen den Gesellschaftergruppen

Rz. 210

Nach DRS 23.175 darf bzw. nach den internationalen Rechnungslegungsstandards ist ein Erwerb weiterer Anteile an einem bereits beherrschten und in den KonsKreis einbezogenen TU als Eigenkapitaltransaktion (d. h. als Transaktion mit Eigentümern, die in ihrer Eigenschaft als Eigentümer handeln) zu bilanzieren (IFRS 10.23). Unter diesen Umständen sind die Buchwerte der beherrschenden und nicht beherrschenden Anteile anzupassen, sodass sie die Änderungen der an dem TU bestehenden Anteilsquoten widerspiegeln. Jede Differenz zwischen dem Betrag, um den die nicht beherrschenden Anteile angepasst werden, und dem beizulegenden Zeitwert der gezahlten oder erhaltenen Gegenleistung ist unmittelbar im EK zu erfassen und den Eigentümern des MU zuzuordnen (IFRS 10.B96). Nach DRS 23.175 sind ebenso bei einer Interpretation als Kapitalvorgang die VG und Schulden nicht neu zu bewerten. Vielmehr sind die AK der weiteren Anteile mit den hierauf entfallenden nicht beherrschenden Anteilen am EK zum Zeitpunkt des Erwerbs dieser Anteile zu verrechnen. Sofern sich nach dieser Verrechnung ein Unterschiedsbetrag ergibt, ist dieser ebenso wie nach IFRS erfolgsneutral mit dem Konzern-EK zu verrechnen.

Für das im vorangehenden Kapitel dargestellte Beispiel bedeutet dies, dass keine aufwendige Neubewertung des 25-%-Anteils nötig ist. Stattdessen wird die Buchung (12) gestrichen, da keine Neubewertung stattfindet und es werden lediglich die 13. und 14. Konsolidierungsbuchung (Rz 205 f.) vereinfachend zusammengefasst. Die Differenz zwischen dem Anstieg des Beteiligungsbuchwerts von 2,0 Mio. EUR im Jahresabschluss des MU wird direkt mit dem sich ergebenden Wert der nicht beherrschenden Anteile mit den Konzernrücklagen verrechnet (Buchung 11). Stille Reserven und Lasten werden nicht aufgelöst.

Konto	Soll	Haben
Nicht beherrschende Anteile	1,54 Mio.
Rücklagen	0,46 Mio.
Beteiligungsbuchwert		2,0 Mio.

Nach dieser veränderten Buchung ergibt sich folgendes Bild:

	M-GmbH (HB II)		T-GmbH (HB II)		T-GmbH (Unterschied HB III)		Σ- bilanz	Konsolidierung		Konzernbilanz
	A	P	A	P	A	P	A/P	S	H	A	P
GoF								(6) 2,55	(8) 0,51 (10) 0,51	1,53
Sonst. AV	7,0		3,0				10,0			10,00
Maschinen			2,0		(1) 1,0	(2) 0,2 (4) 0,2	2,6			2,60
Bet. TU	8,0						8,0		(6) 6,0 (13) 2,0
UV	2,0		3,6				5,6			5,60
Gez. Kapital		4,0		2,0			6,0	(6) 1,5 (7) 0,5			4,00
Rücklagen		3,0		3,0	(2) 0,2	(3) 0,08	5,88	(6) 1,5 (7) 0,5 (8) 0,51 (9) 0,22 (13) 0,46			2,69
Neubewertungsrücklagen						(1) 0,6	0,6	(6) 0,45 (7) 0,15
Jahresüberschuss		2,0		0,8	(4) 0,2	(5) 0,08	2,68	(10) 0,51 (11) 0,17			2,00
Nicht beherrschende Anteile								(13) 1,54	(7) 1,15 (9) 0,22 (11) 0,17		0
Pass. lat. Steuern					(3) 0,08 (5) 0,08	(1) 0,4	0,24				0,24
Verbindlichkeiten		8,0		2,8			10,8				10,80
Summe	17,0	17,0	8,6	8,6	1,16	1,16	26,2	10,56	10,56	19,73	19,73

Tab. 9: Folgekonsolidierung/Erstkonsolidierung bei sukzessivem Beteiligungserwerb mittels EK-Transaktionsmethode bei einem Anteilsbesitz von 100 % statt 75 % (Abwandlung 2 zum 31.12.t2)

Rz. 211

Diese erfolgsneutrale Verrechnung führt zu einer geringeren Konzernbilanzsumme durch den Nichtansatz von GoF sowie der fehlenden Neubewertung der zuerworbenen Tranche und einer Verringerung des EK. Zudem entfällt im Vergleich zur Variante des Erwerbs der aufwendige zusätzliche Abschreibungsbedarf für einen neu entstandenen GoF sowie die aufzudeckenden stillen Reserven. Langfristig gleichen sich die Auswirkungen durch die erfolgswirksame Abschreibung wieder an. Konsequenterweise ist bei einem TU, das seinen Abschluss in fremder Währung aufstellt, eine auf die verkauften Anteile entfallende Differenz aus der Währungsumrechnung nach § 308a Satz 3 HGB nach dieser Methode erfolgsneutral in den Posten "nicht beherrschende Anteile" umzugliedern (DRS 23.177).