Entscheidungsstichwort (Thema)
Zulässigkeit der Außenprüfung bei Kleinstbetrieben; Vollziehung der Prüfungsanordnung; keine einstweilige Anordnung bei vollziehbarem Verwaltungsakt
Leitsatz (NV)
- Die Prüfungsanordnung, mit der die Außenprüfung eines Kleinstbetriebes angeordnet wird, bedarf keiner besonderen Begründung. Der Hinweis auf § 193 Abs. 1 AO 1977 genügt.
- Die Vollziehung einer Prüfungsanordnung hat keine unbillige Härte zur Folge (§ 69 Abs. 2 Satz 3 FGO), da bei einem Obsiegen des Steuerpflichtigen im Hauptsacheverfahren die durch die Betriebsprüfung gewonnenen Erkenntnisse nicht verwertet werden können.
- Eine Prüfungsanordnung ist ein vollziehbarer Verwaltungsakt. Der Antrag, dem FA im Wege einer einstweiligen Anordnung die Vollziehung der Prüfungsanordnung einstweilen zu untersagen, ist deshalb unzulässig.
Normenkette
AO 1977 § 193 Abs. 1; FGO §§ 69, 114
Tatbestand
I. Der Antragsteller erzielte als freier Handelsvertreter Einkünfte aus Gewerbebetrieb. Der Betrieb war ursprünglich nach § 3 der Betriebsprüfungsordnung (BpO) als Mittelbetrieb eingestuft. Im Oktober 1996 nahm der Antragsteller eine Tätigkeit als Arbeitnehmer auf; seine Tätigkeit als Handelsvertreter übte er seit diesem Zeitpunkt nur noch nebenberuflich aus. Aufgrund der seitdem vom Antragsteller erklärten Umsätze und Verluste wurde der Betrieb von den Finanzbehörden als Kleinstbetrieb eingeordnet. Die Veranlagungen für die Streitjahre wurden nach § 164 Abs. 1 der Abgabenordnung (AO 1977) unter dem Vorbehalt der Nachprüfung durchgeführt.
Am 12. Februar 2001 ordnete das Finanzamt X beim Antragsteller eine Außenprüfung nach § 193 Abs. 1 AO 1977 an. Im Einspruchsverfahren wurde diese Prüfungsanordnung mit der Begründung zurückgenommen, der Betrieb sei seit dem 1. Januar 2001 als Kleinstbetrieb eingestuft, für dessen Prüfung das Finanzamt X weder sachlich noch örtlich zuständig sei.
Mit einheitlicher Verfügung vom 3. Oktober 2001 ordnete der Antragsgegner (das Finanzamt ―FA―) unter Hinweis auf § 193 Abs. 1 AO 1977 beim Antragsteller und seiner mit ihm zusammen zur Einkommensteuer veranlagten Ehefrau eine Außenprüfung an, die sich auf die Einkommen-, Gewerbe- und Umsatzsteuer der Jahre 1997 bis 1999 erstrecken und am 22. Oktober 2001 beginnen sollte.
Der Antragsteller und seine Ehefrau erhoben gegen diese Prüfungsanordnung nach erfolglosem Einspruch Klage. Die Prüfungsanordnung sei mangels konkreter Begründung rechtswidrig. Eine Begründung sei erforderlich gewesen, weil die Handelsvertretung des Antragstellers als Kleinstbetrieb eingestuft worden sei und Kleinstbetriebe, bei denen der durchschnittliche Prüfungsturnus 92,5 Jahre betrage, nach der BpO nur unter außergewöhnlichen Umständen einer Außenprüfung unterlägen. Angesichts der fehlenden Begründung könne die Ermessensentscheidung des FA nicht nachvollzogen werden. Aus den Steuerakten sei ersichtlich, dass prüfungsrelevante Daten nur in geringstem Umfang vorhanden gewesen seien, derentwegen es keiner Außenprüfung bedürfe. Eine Prüfung erscheine auch im Hinblick auf die Schulden des Antragstellers in Höhe von über 500 000 DM unbillig. Außerdem lasse die angefochtene Prüfungsanordnung nicht erkennen, ob eine abgekürzte Außenprüfung durchgeführt werden soll oder nicht.
Das Finanzgericht (FG) gab der Klage insoweit statt, als sich die Prüfungsanordnung gegen die Ehefrau des Antragstellers richtete. Diese gehöre nicht zu den in § 193 Abs. 1 AO 1977 genannten Personen. Eine Außenprüfung gegen sie habe allenfalls auf § 193 Abs. 2 Nr. 2 AO 1977 gestützt werden können. Insoweit fehle die notwendige Begründung.
Die Prüfungsanordnung sei aber rechtmäßig, soweit sie sich gegen den Antragsteller richte. Das FG folge der ständigen Rechtsprechung des Bundesfinanzhofs (BFH), nach der zur Begründung der Prüfungsanordnung regelmäßig der Hinweis auf die gesetzliche Vorschrift des § 193 Abs. 1 AO 1977 genüge. Dies gelte auch für Kleinstbetriebe, sofern es sich nicht um eine Anschlussprüfung handle (vgl. BFH-Urteil vom 11. November 1993 IV R 119/92, BFH/NV 1994, 444). Danach erübrige sich ein Eingehen auf die Frage, warum bei einem Prüfungsturnus von 92,5 Jahren gerade der Betrieb des Klägers zur Prüfung ausgewählt worden sei, und auf die Notwendigkeit einer weiteren Begründung der Prüfungsanordnung. Entgegen der vom Antragsteller vertretenen Auffassung sei der BpO nicht zu entnehmen, dass Kleinstbetriebe nur unter außergewöhnlichen Umständen der Außenprüfung unterlägen. § 4 Abs. 3 BpO stelle für andere Betriebe als Großbetriebe, nämlich für Mittel-, Klein- und Kleinstbetriebe, lediglich eine ermessensbindende Regelung hinsichtlich des Umfangs des Prüfungszeitraums auf (Tipke/Kruse, Abgabenordnung-Finanzgerichtsordnung, § 194 AO 1977, Rz. 21). Aus der Prüfungsanordnung lasse sich durch die Angabe der Rechtsgrundlage schließlich ohne weiteres erkennen, dass eine Außenprüfung nach § 193 Abs. 1 AO 1977 und keine abgekürzte Außenprüfung nach § 203 AO 1977 stattfinden solle.
Die Beschwerde gegen die Nichtzulassung der Revision ist beim Senat unter dem Aktenzeichen … anhängig.
Nach Erlass des finanzgerichtlichen Urteils teilte das FA dem Prozessbevollmächtigten des Antragstellers mit Schreiben vom 29. November 2002 mit, dass es am 11. Dezember 2002 mit der Außenprüfung beginnen werde. Die Herausgabe der angeforderten Prüfungsunterlagen verweigerte der Prozessbevollmächtigte unter Hinweis auf den beim BFH gestellten Antrag auf Aussetzung der Vollziehung. Dieser war ursprünglich auch von der Ehefrau des Antragsstellers gestellt worden, wurde insofern aber mit Schriftsatz vom 16. Dezember 2002 zurückgenommen.
Zur Begründung seines Antrags auf Aussetzung der Vollziehung weist der Antragsteller darauf hin, dass das FA vor Beginn der Außenprüfung die Entscheidung des BFH in der Hauptsache abwarten müsse. Die Nichtzulassungsbeschwerde sei begründet und werde mit hoher Wahrscheinlichkeit zur Zulassung der Revision und Aufhebung des FG-Urteils führen. Ferner sei der Vollzug eine unbillige Härte für den Antragsteller. Auch wenn das rechtswidrig festgestellte Prüfungsergebnis nicht verwertbar sei, bedeute doch die Durchführung der Prüfung an sich eine unbillige Härte. Bei einer Außenprüfung in den Wohnräumen des Antragstellers werde in erheblichem Umfang in die Privatsphäre der Familie eingegriffen und durch die Begleitung der Außenprüfung durch den Prozessbevollmächtigten käme nennenswerter Kostenaufwand auf den überschuldeten Antragsteller zu.
Der Antragsteller beantragt sinngemäß,
die Vollziehung der Prüfungsanordnung vom 3. Oktober 2001 in Gestalt der Einspruchsentscheidung bis zur rechtskräftigen Entscheidung über die Nichtzulassungsbeschwerde auszusetzen und hilfsweise, dem FA im Wege einer einstweiligen Anordnung die Vollziehung der Prüfungsanordnung einstweilen zu untersagen.
Entscheidungsgründe
II. 1. Der Antrag auf Aussetzung der Vollziehung der Prüfungsanordnung ist nicht begründet.
a) Der BFH ist nach Einlegung der Beschwerde wegen Nichtzulassung der Revision als Gericht der Hauptsache für die Entscheidung über den Antrag auf Aussetzung der Vollziehung zuständig (§ 69 Abs. 3 Satz 1 der Finanzgerichtsordnung ―FGO―; BFH-Beschluss vom 12. August 1991 III S 7/91, BFH/NV 1992, 124).
b) Ob ernstliche Zweifel (§ 69 Abs. 3 i.V.m. Abs. 2 FGO) vorliegen, ist bei einem schon in der Revisionsinstanz schwebenden Rechtsstreit nach revisionsrechtlichen Grundsätzen zu beurteilen . Ernstliche Zweifel können dann vorliegen, wenn unter Beachtung der eingeschränkten Prüfungsmöglichkeiten des Revisionsgerichts ernstlich mit der Aufhebung des angefochtenen Verwaltungsakts zu rechnen ist (BFH-Beschluss vom 26. Oktober 1995 VII S 15/95, BFH/NV 1996, 238). Da beim BFH eine Nichtzulassungsbeschwerde anhängig ist, können die Voraussetzungen einer Aussetzung der Vollziehung nur nach dem Gesichtspunkt geprüft werden, ob ernstlich mit der Zulassung der Revision zu rechnen ist. Das ist bei summarischer Prüfung aus folgenden Gründen zu verneinen:
aa) Die Rechtssache hat keine grundsätzliche Bedeutung. Aus § 193 Abs. 1 AO 1977 folgt die Wertung, dass Außenprüfungen bei allen gewerblichen Betrieben in den Grenzen des Verhältnismäßigkeitsprinzips und des Willkürverbots grundsätzlich unbeschränkt zulässig sind (vgl. BFH-Urteil vom 21. Juni 1994 VIII R 54/92, BFHE 174, 397, BStBl II 1994, 678). "Prüfungsrelevant" sind hiernach entgegen der Auffassung des Antragstellers auch Kleinstbetriebe. Anhaltspunkte für ein willkürliches und schikanöses Verhalten der Finanzverwaltung (vgl. BFH-Urteil vom 29. Oktober 1992 IV R 47/91, BFH/NV 1993, 149) sind nach den nicht angegriffenen und damit für den Senat bindenden Feststellungen (§ 118 Abs. 2 FGO) nicht erkennbar. Durch die Rechtsprechung des BFH ist bereits hinreichend geklärt, dass eine Prüfungsanordnung, mit der die Außenprüfung eines Kleinstbetriebes angeordnet wird, keiner besonderen Begründung bedarf. Der Hinweis auf die gesetzliche Vorschrift (§ 193 Abs. 1 AO 1977) genügt (vgl. BFH-Urteil in BFH/NV 1994, 444).
bb) Die behauptete Divergenz des erstinstanzlichen Urteils zur BFH-Entscheidung vom 7. Februar 2002 IV R 9/01 (BFHE 198, 16, BStBl II 2002, 269) liegt nicht vor. Auch wenn diese Entscheidung nur die Größenklassen Klein-, Mittel- und Großbetriebe bezeichnet, ergibt sich daraus nicht, dass eine Außenprüfung bei Kleinstbetrieben nicht oder nur aufgrund einer besonderen Begründung zulässig wäre.
cc) Schließlich hat das FG auch nicht gegen die Pflicht zur Sachaufklärung (§ 76 FGO) verstoßen. Der Antragsteller hat nicht dargelegt, welche entscheidungserheblichen Tatsachen sich bei einer weiteren Sachaufklärung oder Beweisaufnahme durch das FG voraussichtlich ergeben hätten und inwiefern eine weitere Aufklärung des Sachverhalts auf der Grundlage des materiell-rechtlichen Standpunkts des FG zu einer anderen Entscheidung hätte führen können (vgl. z.B. Gräber/Ruban, Finanzgerichtsordnung, 5. Aufl. 2002, § 120 Rz. 70, m.w.N., i.V.m. § 116 Rz. 50).
dd) Die gegen die Entscheidung des FG erhobenen Einwände des Antragstellers stellen sich in Wahrheit als Einwendungen gegen die materiell-rechtliche Richtigkeit der angefochtenen Entscheidung dar. Diese können im Verfahren der Nichtzulassungsbeschwerde nicht zum Erfolg führen (Senatsbeschluss vom 22. Juni 1999 X B 25/99, BFH/NV 1999, 1612, m.w.N. der Rechtsprechung).
c) Die Vollziehung der Prüfungsanordnung hat keine unbillige Härte zu Folge (§ 69 Abs. 2 Satz 2 FGO). Davon ist nur dann auszugehen, wenn dem Betroffenen durch die Vollziehung des angefochtenen Verwaltungsakts wirtschaftliche Nachteile drohen, die nicht oder nur schwer wieder gut zu machen sind, oder wenn die Vollziehung zu einer Gefährdung seiner wirtschaftlichen Existenz führen würde (Gräber/Koch, a.a.O., § 69 Anm. 105). Sollte das Hauptsacheverfahren Erfolg haben, könnte das FA die durch die Betriebsprüfung gewonnenen Erkenntnisse nicht verwerten (ständige Rechtsprechung, vgl. BFH-Beschluss vom 4. Oktober 1991 VIII B 93/90, BFHE 165, 339, BStBl II 1992, 59, unter 3.a). Die mit der sofortigen Vollziehung verbundenen sonstigen Belastungen sind dem Antragsteller zumutbar, zumal das FA lt. Schreiben vom 29. November 2002 die Durchführung der Außenprüfung an Amtsstelle plant und die Anwesenheit des Prozessbevollmächtigten vom FA nicht gefordert werden kann. Nach der eigenen Darlegung des Antragstellers sind nur wenige Geschäftsvorfälle und Bilanzpositionen zu prüfen. Im Streitfall kommt hinzu, dass Zweifel an der Rechtmäßigkeit des angefochtenen Verwaltungsakts fast ausgeschlossen erscheinen, so dass eine Aussetzung der Vollziehung selbst bei einer unbilligen Härte nicht in Betracht käme (BFH-Beschluss vom 18. September 1997 X S 7/97, BFH/NV 1998, 279, m.w.N.).
2. Der hilfsweise gestellte Antrag, dem FA im Wege einer einstweiligen Anordnung die Vollziehung der Prüfungsanordnung einstweilen zu untersagen, ist unzulässig. Nach § 114 Abs. 5 FGO gelten die Vorschriften des § 114 Abs. 1 bis 3 FGO nicht für die Fälle des § 69 FGO. Liegt ein vollziehbarer Verwaltungsakt vor, so ist verfahrensrechtlich folglich vorläufiger Rechtsschutz gegen die aus dem Verwaltungsakt resultierenden Rechtsfolgen ausschließlich im Wege der Aussetzung der Vollziehung nach § 69 Abs. 2 und 3 FGO zu erreichen. Ein solcher Verwaltungsakt ist die Prüfungsanordnung.
Fundstellen
Haufe-Index 884159 |
BFH/NV 2003, 296 |