Leitsatz (amtlich)
Will der Bevollmächtigte eines Steuerpflichtigen die Rechtsmittelfrist bis zum letzten Tag ausschöpfen, so verletzt er die ihm obliegende Sorgfaltspflicht, wenn er das Ende der Frist nicht nach völlig einwandfreien Unterlagen berechnet.
Normenkette
VwZG § 17; AO § 86
Tatbestand
Streitig ist, ob der Einspruch der Steuerpflichtigen gegen den Gewerbesteuermeßbescheid für das Jahr 1962 zulässig ist.
Das FA sandte den Bescheid nach seinen Unterlagen am 10. November 1964 an die Steuerpflichtige ab. Der Bescheid erhielt bei der Steuerpflichtigen durch eine Angestellte den Eingangsstempel vom 13. November 1964. Der von der Steuerpflichtigen durch ihren Steuerberater wegen Verfassungswidrigkeit der §§ 8 Nr. 1 und 12 Abs. 2 Nr. 1 GewStG eingelegte Einspruch ging beim FA am 15. Dezember 1964 ein. Der Steuerausschuß gewährte der Steuerpflichtigen auf ihren Antrag Nachsicht wegen Versäumung der Rechtsmittelfrist, wies jedoch den Einspruch als unbegründet zurück.
Das FG wies die Berufung mit der Maßgabe zurück, daß der Einspruch als unzulässig verworfen werde. Das FG führte aus: Die Steuerpflichtige habe den Einspruch verspätet eingelegt. Der Steuerausschuß habe zu Unrecht Nachsicht gewährt. Der Bescheid gelte nach § 17 Abs. 2 des Verwaltungszustellungsgesetzes (VwZG) als am 13. November 1964 bekanntgegeben. Die Einspruchsfrist habe also - der 13. Dezember 1964 sei ein Sonntag gewesen - mit Ablauf des 14. Dezember 1964 geendet. Aus dem Zugang des Schriftstücks bei der Steuerpflichtigen am 13. November 1964 könne nicht geschlossen werden, daß das Schriftstück erst am 12. November 1964 und nicht schon am 10. November 1964 bei der Post aufgegeben worden sei, wenn auch das zuständige Postamt erklärt habe, daß die Postsendungen zwischen dem Sitz des FA und dem Sitz der Steuerpflichtigen am Werktag nach der Einlieferung zugestellt würden. Wenn die Steuerpflichtige die Rechtsmittelfrist wegen der Abwesenheit eines der beiden persönlich haftenden Gesellschafter bis zum letzten Tag habe ausnutzen wollen, hätte der Steuerberater der Steuerpflichtigen den Ablauf der Einspruchsfrist besonders sorgfältig prüfen müssen. Er hätte sich nicht mit der fernmündlichen Durchsage des Eingangsdatums durch die Angestellte der Steuerpflichtigen an seinen Mitarbeiter begnügen dürfen, sondern sich den Bescheid selbst aushändigen lassen müssen, um danach den Zeitpunkt des Fristablaufs zu bestimmen.
Mit der Revision rügt die Steuerpflichtige, daß die Rechtsmittelbelehrung unrichtig sei, weil gegen das Berufungsurteil des FG vom 21. Dezember 1965, das erst am 21. Januar 1966 zugestellt worden sei, nicht die Revision, sondern noch die Rechtsbeschwerde zulässig sei. Sollte aber die Revision zulässig sein, so hätte die Steuerpflichtige nach § 90 Abs. 1 FGO ein Recht auf mündliche Verhandlung gehabt. Es sei ihr also kein ausreichendes rechtliches Gehör gewährt worden. Was die Streitfrage selbst angehe, so sei dem FA bei dem Vermerk über das Datum der Absendung ein Fehler unterlaufen. Durch die Auskunft des Postamts sei klargestellt, daß der Bescheid erst am 12. November 1964 aufgegeben worden sei. Dann aber sei der Einspruch noch rechtzeitig eingelegt. Der Steuerberater habe seine Sorgfaltspflicht nicht verletzt. Die fernmündliche Durchsage der Angestellten der Steuerpflichtigen sei von einem bei dem Steuerberater beschäftigten ehemaligen Finanzbeamten entgegengenommen worden. Die Behörde hätte an einer Auskunft dieses Beamten vor dessen Pensionierung sicherlich keine Zweifel erlaubt. Es hätte deshalb auch für den Steuerberater keinen Grund zu Zweifeln bestanden.
Entscheidungsgründe
Aus den Gründen:
Die Revision ist unbegründet.
Die Verfahrensrügen greifen nicht durch. Nach § 184 Abs. 2 Nr. 2 FGO richtet sich die Zulässigkeit eines Rechtsbehelfs gegen die vor dem Inkrafttreten der FGO ergangenen Entscheidungen nach den bisher geltenden Vorschriften. "Ergangen" im Sinne von § 184 Abs. 2 Nr. 2 FGO ist ein Urteil erst mit seiner Bekanntgabe durch Zustellung oder Verkündung (vgl. Entscheidung des BFH VI R 80/66 vom 15. Juli 1966, BFH 86, 543, BStBl III 1966, 595; BFH-Beschluß III B 10/66 vom 23. Februar 1967, BFH 88, 109, BStBl III 1967, 293). Das Urteil des FG ist am 21. Dezember 1965 beschlossen und, wie sich aus den Akten des FG ergibt, auch unterschrieben worden. Nach den bis dahin geltenden Vorschriften der AO kam das Verfahren, soweit die Beteiligten durch Prozeßhandlungen darauf einwirken konnten, durch die Unterzeichnung der Entscheidung zum Abschluß. Die Anordnung einer mündlichen Verhandlung lag im Ermessen des Gerichts (§ 272 AO a. F.). Die Steuerpflichtige hatte vor der Unterzeichnung der Entscheidung von der Möglichkeit, mündliche Verhandlung zu beantragen, keinen Gebrauch gemacht. Die Zustellung des FG-Urteils nach dem Inkrafttreten der FGO bewirkte nicht, daß auf das bereits abgeschlossene Verfahren nachträglich noch die Vorschriften der FGO anzuwenden gewesen wären. Die Steuerpflichtige kann sich deshalb nicht darauf berufen, daß ihr das rechtliche Gehör versagt worden ist. Der Zeitpunkt der Zustellung des Urteils hat nur insofern Bedeutung, als nunmehr für die Zulässigkeit von Rechtsbehelfen nicht mehr die Vorschriften der AO, sondern die der FGO maßgebend waren (vgl. BFH-Entscheidung I R 83/66 vom 23. August 1966, BFH 86, 725, BStBl III 1966, 660).
Es ist auch nicht zu beanstanden, daß das FG die im Einspruchsverfahren gewährte Nachsicht daraufhin geprüft hat, ob die gesetzlichen Voraussetzungen des § 86 AO vorlagen (vgl. BFH-Entscheidung III 271/61 U vom 23. November 1962, BFH 76, 295, BStBl III 1963, 105). In der Aufhebung der Entscheidung des Steuerausschusses über die Gewährung der Nachsicht liegt nicht eine an sich nach § 243 Abs. 3 AO a. F. noch zulässige Verböserung der Einspruchsentscheidung. Der Mangel einer Verfahrensvoraussetzung ist von Amts wegen zu berücksichtigen. Auch das nach dem Inkrafttreten der FGO geltende Verbot der Verböserung bezieht sich nicht auf Fragen des Verfahrens (vgl. Rosenberg, Lehrbuch des Deutschen Zivilprozeßrechts, 9. Aufl., § 138 I 2b). In dem Urteil VI 25/63 vom 22. November 1963 (StRK, Reichsabgabenordnung, § 86, Rechtsspruch 115) hat der Senat den FG zwar nahegelegt, von der dem Steuerpflichtigen Nachsicht gewährenden Entscheidung des Steuerausschusses nur abzuweichen, wenn sie offensichtlich unrichtig ist. Das ist aber hier der Fall.
Bei seiner Entscheidung über die Nachsichtgewährung war der Steuerausschuß davon ausgegangen, daß der von der Steuerpflichtigen behauptete Irrtum über den Ablauf der Rechtsmittefrist glaubhaft, der angebliche Hörfehler bei den fernmündlichen Erörterungen zwischen der Angestellten der Steuerpflichtigen und dem Mitarbeiter des Steuerberaters wegen der Schwierigkeiten bei einer fernmündlichen Übermittlung von Daten entschuldbar und die Forderung der Vorlage des Briefumschlages bei dem Posteingangsverfahren der Steuerpflichtigen als einer größeren Firma nicht zumutbar gewesen sei. Auch bei vorsichtiger und zurückhaltender Würdigung der für den Steuerausschuß maßgebenden Gründe konnte das FG die Entscheidung nicht billigen. Die Steuerpflichtige befand sich in einem nicht entschuldbaren Irrtum über den Ablauf der Einspruchsfrist. Nach ständiger Rechtsprechung führt ein Irrtum über den Inhalt, den Anfang und das Ende einer Ausschlußfrist grundsätzlich nicht zur Gewährung von Nachsicht (BFH-Entscheidung IV 20/64 vom 20. August 1964, StRK, Reichsabgabenordnung, § 86, Rechtsspruch 138).
Nach § 17 Abs. 1 VwZG kann im Besteuerungsverfahren ein schriftlicher Bescheid dem Empfänger anstelle der Zustellung durch einfachen Brief zugesandt werden. Die Bekanntgabe gilt dann mit dem dritten Tag nach der Aufgabe zur Post als bewirkt. Der zuständige Bedienstete des FA hat den "10. November 1964" als Tag der Absendung auf dem Bescheid eingestempelt und im Berechnungsbogen mit seinem Namenszeichen versehen. Die Regelung des § 17 Abs. 2 letzter Halbsatz VwZG, wonach der Behörde die Beweislast für den Zeitpunkt des Zugangs des Schriftstücks obliegt, kommt hier nicht in Betracht, da der Bescheid innerhalb der Dreitagefrist in die Hände der Steuerpflichtigen gelangt ist (vgl. BFH-Entscheidung VI 79/61 U vom 31. August 1962, BFH 75, 516, BStBl III 1962, 454).
Wenn das FG als wahr unterstellt hat, daß der Brief mit dem Bescheid bei der Steuerpflichtigen am 13. November 1964 eingegangen ist, so widerspricht das nicht der Annahme, daß der Brief bereits am 10. November 1964 aufgegeben worden ist. Nach der schriftlichen Auskunft des Postamts wird eine Postsendung am Sitz der Steuerpflichtigen zwar an dem dem Tag der Einlieferung der Sendung folgenden Werktag am Sitz des FA zugestellt, wenn die Sendung bis 19 Uhr in einen der Straßenbriefkästen eingeworfen worden ist. Diese Auskunft betrifft aber den regelmäßigen postalischen Zustellungsdienst zwischen Absende- und Empfangsort. Sie schließt Verzögerungen im Einzelfall nicht aus. Im übrigen will § 17 VwZG mit der Gewährung der Dreitagefrist geringfügige Abweichungen berücksichtigen. Um den Gründen einer etwaigen Abweichung nicht nachgehen zu müssen, gilt deshalb für den Einzelfall immer die gesetzliche Regelung des § 17 VwZG, es sei denn, daß der Steuerpflichtige die Unrichtigkeit des Absendevermerks substantiiert darlegen kann. Daß im Streitfall das Datum des Absendevermerks nicht mit dem Datum des Poststempels übereinstimmte, ließ sich nicht feststellen, da der Briefumschlag nicht mehr vorhanden war. Dann aber konnte das FG davon ausgehen, daß der Brief mit dem Bescheid am 10. November 1964 zur Post aufgegeben worden war, so daß die Frist zur Einlegung des Einspruchs am 14. November 1964 begann und mit Ablauf des 14. Dezember 1964 (der 13. Dezember war ein Sonntag) endete.
Ist die Frist versäumt worden, so kann Nachsicht nach § 86 AO nur gewährt werden, wenn der Steuerpflichtige ohne Verschulden verhindert war, die gesetzliche Frist einzuhalten. Es entspricht der ständigen Rechtsprechung des BFH, daß der Bevollmächtigte eines Steuerpflichtigen den Beginn und den Ablauf der Rechtsmittelfrist selber festhalten muß (vgl. BFH-Entscheidung VI 247/64 vom 9. März 1965, HFR 1965, 514; III 46/62 vom 22. April 1966, BFH 86, 219). Der Bevollmächtigte verletzt die ihm obliegende Sorgfaltspflicht, wenn er die Prüfung und die Berechnung der Rechtsmittelfrist seinem Personal überträgt. Überläßt er die Fristberechnung einem fachlich ausgebildeten Mitarbeiter, so muß er dessen Verschulden gegen sich gelten lassen (BFH-Beschluß VI R 248/66 vom 30. Juni 1967, BFH 89, 330, BStBl III 1967, 613). Im Streitfall hätte sich der qualifizierte Mitarbeiter des Steuerberaters nicht damit begnügen dürfen, sich ein Datum fernmündlich durchsagen zu lassen, von dem er nicht selbst feststellen konnte, ob es das maßgebende Datum für die Fristberechnung war. Bei einer fernmündlichen Durchsage war weder die Möglichkeit eines Hörfehlers noch die Gefahr auszuschließen, daß die Angestellte der Steuerpflichtigen das maßgebende Datum (das von der Behörde auf dem Bescheid vermerkte Datum oder den Vermerk "Datum des Poststempels") übersah. Der Mitarbeiter hätte deshalb den Bescheid selbst einsehen, den Briefumschlag zu den Handakten nehmen oder, wenn beides nicht geschah oder geschehen konnte, beim FA eine Auskunft über den Beginn der Frist einholen müssen. Gerade mit Rücksicht darauf, daß die Frist bis zum letzten Tag ausgenutzt werden sollte, hätte auch der Steuerberater selbst auf einwandfreie Unterlagen für die Fristberechnung nicht verzichten dürfen. Er ist dafür verantwortlich, daß die rechtlichen Grundlagen der Fristberechnung geprüft und richtig festgestellt werden. Sein Irrtum über das Ende der Einspruchsfrist war in der nicht entschuldbaren Annahme begründet, daß er ohne Nachprüfung von dem bei der Steuerpflichtigen festgehaltenen Eingangsdatum auf den Absendetag des Bescheides schließen könne. Das Verschulden ihres Bevollmächtigten muß sich die Steuerpflichtige nach § 86 Abs. 1 Satz 2 AO als eigenes Verschulden anrechnen lassen.
Fundstellen
Haufe-Index 68198 |
BStBl II 1968, 787 |
BFHE 1968, 259 |