Leitsatz (amtlich)
Wird eine eigengenutzte Eigentumswohnung zur Behebung von Baumängeln, die nur bei einer vollständigen Räumung der Wohnung beseitigt werden können, für die Dauer eines Monats vollständig geräumt, so können die Reparaturkosten uneingeschränkt abziehbaren Erhaltungsaufwand bilden.
Normenkette
EStG 1979 § 9 Abs. 1 S. 1, § 21 Abs. 2, § 21a
Tatbestand
Die Kläger und Revisionsbeklagten (Kläger) sind Eheleute, die zur Einkommensteuer zusammenveranlagt werden. Sie bewohnen eine im Jahre 1972 fertiggestellte Eigentumswohnung, die ihnen je zur Hälfte gehört. Ende Dezember 1979 räumten die Kläger die Wohnung für die Dauer eines Monats, weil eine schadhafte Deckenkonstruktion umfangreiche Reparaturen in allen Räumen an der Deckenverkleidung, den Tapeten sowie den Bodenbelägen erforderlich machte. Während der Reparaturarbeiten bis Ende Januar 1980 war die Wohnung nicht benutzbar. Die Kläger bezogen für diesen Zeitraum eine Mietwohnung.
In ihrer Einkommensteuererklärung für das Streitjahr 1980 beantragten die Kläger bei dem Beklagten und Revisionskläger (Finanzamt --FA--) die Veranlagung zur Einkommensteuer und machten die Reparaturaufwendungen in Höhe von 11 329 DM als Werbungskosten bei den Einkünften aus Vermietung und Verpachtung geltend. Das FA führte einen Lohnsteuer-Jahresausgleich durch und lehnte in dem dazu ergangenen Bescheid die Veranlagung zur Einkommensteuer ab. Das FA berief sich auf einen Erlaß des Finanzministers des Landes Nordrhein-Westfalen vom 7.Januar 1980 S 2254 -13- V B 2 (Der Betrieb --DB-- 1980, 185), wonach das Werbungskosten anerkennende Urteil des Bundesfinanzhofs (BFH) vom 30.Januar 1979 VIII R 130/74 (BFHE 127, 367, BStBl II 1979, 431) nur angewandt werden könne, wenn das Einfamilienhaus bzw. die Eigentumswohnung insgesamt für einen längeren Zeitraum unbewohnbar sei. Nach erfolglosem Einspruch gab das Finanzgericht (FG) der Klage statt. Das FG führte im wesentlichen aus: Der Ansatz des Nutzungswertes einer selbstgenutzten Eigentumswohnung gemäß § 21a des Einkommensteuergesetzes (EStG) und die eingeschränkte Abzugsfähigkeit von solchen Aufwendungen, die mit der Nutzung in wirtschaftlichem Zusammenhang stehen, setze voraus, daß die Selbstnutzung tatsächlich möglich sei. Hier habe jedoch die Eigentumswohnung wegen der Reparaturarbeiten im Januar 1980 nicht genutzt werden können. Nach dem Wortlaut des § 21 a Abs.1 EStG dürfe für diesen Zeitraum weder ein Grundbetrag angesetzt noch der Abzug von Werbungskosten nach den Voraussetzungen des Abs.3 der Vorschrift beschränkt werden. Der Nutzungswert der Eigentumswohnung sei vielmehr gemäß § 21 Abs.2 EStG zu ermitteln.
Die Aufwendungen der Kläger zur Reparatur ihrer Eigentumswohnung hätten dem Erwerb, der Sicherung und Erhaltung der zukünftigen (fiktiven) Mieteinnahmen gedient, so daß sie als Werbungskosten gemäß § 9 Abs.1 Satz 1, Satz 3 Nr.2 EStG abzugsfähig seien. Die Reparaturen seien im Januar 1980 zu einer Zeit vorgenommen worden, für die der § 21a EStG nicht anzuwenden sei. Die Selbstnutzung der Kläger habe im Streitjahr 1980 mit dem Monat Februar begonnen, so daß ein Grundbetrag auch erst für diesen Zeitpunkt gemäß § 21a Abs.1 Satz 3 EStG zu ermitteln sei.
Mit der Revision rügt das FA Verletzung des § 21a EStG. Es hält es für unangemessen, Reparaturaufwendungen, die bei Anwendung des § 21a EStG grundsätzlich nicht gesondert abzugsfähig sind, nur deshalb nach § 21 i.V.m. § 9 EStG abzuziehen, weil der Eigentümer sein Einfamilienhaus für einen kurzen Zeitraum geräumt habe. Dies führe zu einer erheblich abweichenden Steuerbelastung im Vergleich zu solchen Steuerpflichtigen, die ähnliche Reparaturen unter Beibehaltung der Wohnung durchführten. Es könne daher nur dem Zweck des § 21a EStG entsprochen werden, wenn kurzfristige Unterbrechungen der Selbstnutzung (etwa bis zu sechs Monaten) außer Betracht blieben.
Das FA beantragt sinngemäß, das Urteil des FG aufzuheben und die Klage abzuweisen.
Die Kläger beantragen, die Revision als unbegründet zurückzuweisen.
Entscheidungsgründe
Die Revision ist nicht begründet.
Das FG hat das FA zu Recht verpflichtet, eine Einkommensteuerveranlagung der Kläger durchzuführen, damit die in Grund und Höhe unstreitigen Reparaturaufwendungen gemäß §§ 9, 21 Abs.2 EStG als Werbungskosten bei den Einkünften aus Vermietung und Verpachtung berücksichtigt werden können.
§ 21a EStG und insbesondere dessen Abs.3, wonach bei pauschaler Ermittlung des Nutzungswerts der selbstgenutzten Wohnung im eigenen Haus Erhaltungsaufwand vom Abzug ausgeschlossen ist, greift im vorliegenden Fall nicht ein. Zwar ist § 21a EStG auch bei einer selbstgenutzten Eigentumswohnung, die wie hier als Einfamilienhaus bewertet ist, anwendbar (BFH-Urteil vom 1.Februar 1983 VIII R 184/79, BFHE 138, 60, 62, BStBl II 1984, 128, 129). Jedoch setzt die pauschale Ermittlung des Nutzungswerts gemäß § 21a EStG voraus, daß der Tatbestand des § 21 Abs.2 1.Alternative EStG durch Nutzung einer Wohnung auch tatsächlich verwirklicht wird (ständige Rechtsprechung, zuletzt Urteil des Senats vom 23.Oktober 1984 IX R 45/81, BFHE 142, 143, BStBl II 1985, 53, m.w.N.). Sowohl § 21 Abs.2 als auch § 21a EStG sind nämlich nur dann anwendbar, wenn die Wohnung als solche überhaupt genutzt werden kann, wobei allerdings der Begriff der Nutzung weit zu fassen ist. Muß jedoch ein Einfamilienhaus wegen Bauarbeiten geräumt werden, so daß es nicht mehr bewohnbar ist, entfällt nach dem Urteil in BFHE 127, 367, BStBl II 1979, 431 die Anwendung einer pauschalierten Nutzungswertbesteuerung. Die damals zu der Verordnung über die Bemessung des Nutzungswerts der Wohnung im eigenen Einfamilienhaus (EinfHausV) ausgesprochenen Rechtsgrundsätze gelten auch für den § 21a EStG. Da die Kläger ihre Eigentumswohnung wegen unumgänglicher Bauarbeiten, die die Räumung der Wohnung zwingend erforderlich machten, einen Monat lang nicht nutzen konnten, ist insoweit kein Nutzungswert der Wohnung anzusetzen.
Entgegen der Auffassung des FA, die auch in dem Schreiben des Bundesministers der Finanzen vom 13.Dezember 1979 IV B 1-S 2254-14/74 (Finanz-Rundschau 1980, 43) sowie in Abschn.164b Abs.13 Sätze 2 bis 4 der Einkommensteuer-Richtlinien (EStR) 1981 und Abschn.164c Abs.9 Sätze 2 bis 4 der Einkommensteuer- Änderungsrichtlinien 1984 vertreten wird, kommt es nicht darauf an, ob "das Einfamilienhaus insgesamt für einen längeren Zeitraum objektiv unbewohnbar ist". Dieses durch die Verwaltung aufgestellte Erfordernis entbehrt der gesetzlichen Grundlage. Weder der Wortlaut des § 21a EStG noch der Sinn und Zweck der Pauschalierung des Nutzungswerts der Wohnung gebieten eine Auslegung in diesem Sinn, zumal die Unterbrechung der Nutzbarkeit der Wohnung für die Dauer eines Monats nicht geringfügig ist. Das FG und die Kläger weisen mit Recht darauf hin, daß beim Bezug der Wohnung nach § 21a Abs.1 Satz 3 EStG allein die vollen Kalendermonate der Selbstnutzung bei der Berechnung des anzusetzenden Grundbetrags zu berücksichtigen sind.
Es läßt sich auch mit dem Sinn und Zweck der Pauschalierung, der Vereinfachung der Ermittlung des Nutzungswerts der Wohnung im eigenen Haus, vereinbaren, wenn die auf Baumängeln beruhende Unbewohnbarkeit der ganzen Wohnung während der Dauer eines Monats berücksichtigt wird. Abgesehen von der soeben erörterten Regelung in § 21a Abs.1 Satz 3 EStG ist der von keinem der Beteiligten in Frage gestellte tatsächliche Ausschluß der Nutzbarkeit ein hinreichend sicheres Merkmal zur Abgrenzung von den Fällen, in denen das Einfamilienhaus oder die Eigentumswohnung während der Bauarbeiten --wenn auch eingeschränkt-- weiter bewohnt wird, so daß es nach dem Urteil in BFHE 142, 143, BStBl II 1985, 53 bei der Pauschalierung des Nutzungswerts bleibt.
Anhaltspunkte für die Annahme, daß die vorübergehende Räumung der Wohnung durch die Kläger als Mißbrauch steuerlicher Gestaltungsmöglichkeiten i.S. des § 42 der Abgabenordnung (AO 1977) beurteilt werden könnte, sind weder von den Beteiligten vorgetragen worden noch aus den Feststellungen des FG ersichtlich. Denn im vorliegenden Fall war die vollständige Räumung der Eigentumswohnung durch Baumängel bedingt, deren Behebung erforderlich und auf andere Weise nicht möglich war. Der Senat kann unerörtert lassen, ob eine noch kürzere Räumungsdauer als ein Monat anders zu werten wäre.
Fundstellen
Haufe-Index 60750 |
BStBl II 1985, 422 |
BFHE 143, 132 |
BFHE 1985, 132 |
BB 1985, 1046-1046 (LT) |
HFR 1985, 319-319 (ST) |