Leitsatz (amtlich)
1. Bei der Prüfung der Frage, ob der Erwerber einer Ware im Sinne des § 57 Abs. 2 Satz 2 ZG hätte wissen müssen, daß diese Zollgut ist, ist darauf abzustellen, ob ihm seine Unkenntnis nach den Umständen des Falles und nach seiner Persönlichkeit zur Last gelegt werden kann.
2. Der weitere Zollschuldner im Sinne des § 57 Abs. 2 Satz 2 ZG ist kein Haftungsschuldner, sondern ein zusätzlicher Schuldner für die bestehende Zollschuld.
Normenkette
ZG § 57 Abs. 2 S. 2
Tatbestand
Für die Firma A in B war vom Zollamt (ZA) C am 28. Mai 1964 ein aus den USA stammendes Motorsportboot mit einem Zollwert von 83 770,52 DM zur vorübergehenden Zollgutverwendung abgefertigt worden. Die Frist für die Wiederausfuhr endete am 10. November 1964.
Mit Kaufvertrag vom 25. August 1964 verkaufte die Firma A das Boot mit einigen noch einzubauenden Extras zum Preise von 131 000 DM an den Kläger und Revisionskläger (Kläger). Das Boot sollte nach dem Kaufvertrag am 15. September 1964 übernommen und eingelagert, die Einbauten sollten bis 1. April 1965 durchgeführt werden.
Am 5. September 1964 wollte der Kläger mit dem Boot, das inzwischen mit dem Namen D und dem Heimathafen Helgoland beschriftet worden war, eine Fahrt nach Helgoland durchführen. An Bord befand sich neben dem Kläger u. a. der Schiffsführer B von der Firma A, der das Boot im Auftrage dieser Firma bei der Bootslagerung F abgeholt hatte. Das Boot wurde dem ZA G gestellt, das die Ausfuhr bescheinigte und damit den der Firma A bewilligten vorübergehenden Zollgutverwendungsverkehr beendete. Das Schiff kehrte, nachdem es die Seezollgrenze in Richtung Helgoland passiert hatte, wegen Nebels am 5. September 1964 wieder nach G zurück, wobei es nicht dem ZA gestellt wurde. Am 6. September 1964 lief das Boot Helgoland an und kehrte am gleichen Tage, ohne mit dem ZA Helgoland in Kontakt getreten zu sein, wie es in der Vorentscheidung heißt, nach G zurück. Nach kürzerem Aufenthalt in G fuhr das Boot, ohne zollamtlich abgefertigt worden zu sein und ohne ein Zollzeichen zu setzen, zum ZA X. Die Frage des dortigen Abfertigungsbeamten, ob zollbare Waren an Bord seien, wurde nach der Feststellung des Finanzgerichts (FG) verneint. Das Boot wurde anschließend zur Bootslagerung F verbracht und später zur Winterlagerung und Ausführung der Umbauarbeiten zur Schiffswerft K.
Mit Bescheid vom 14. Dezember 1966 forderte der Beklagte und Revisionsbeklagte (Hauptzollamt – HZA –) unter Zugrundelegung der Tarifstelle 89.01-B-II-b des Deutschen Zolltarifs – DZT – (Zollsatz 3,6 %, Ausgleichsteuersatz 6 %) sowohl für die Einfuhr am 5, als auch am 6. September 1964 jeweils 4 716 DM Zoll und 8 142,96 DM Ausgleichsteuer (insgesamt 25 717,90 DM). Das HZA sah den Kläger nach Beendigung des Zollverkehrs als Eigentümer des Bootes und damit als Zollschuldner gemäß § 57 bzw. § 58 ZG an. Der Kläger legte dagegen Einspruch ein, mit dem er geltend machte, daß es sich bei der Fahrt nach Helgoland um eine Probefahrt gehandelt habe. Er sei damals weder Eigentümer noch Besitzer des Bootes gewesen. Die Zollformalitäten seien vom Beauftragten der Firma A, dem Schiffsführer E, erledigt worden. Er wisse nicht, welche Erklärungen dieser abgegeben habe. Das Boot habe er erst im April 1965 übernommen.
Auf Grund eines inzwischen eingeholten Gutachtens des L, in welchem das Boot als für die Seeschiffahrt geeignet angesehen wurde (Tarifstelle 89.01-B-I) erließ das HZA am 6. Januar 1967 einen Änderungsbescheid, mit dem nur noch 15 720 DM Ausgleichsteuer (je 7 860 DM für den 5. und 6. September 1964) gefordert wurden. Dagegen legte der Kläger am 10. Januar 1967 gleichfalls Einspruch ein.
Mit der Einspruchsentscheidung vom 19. Juli 1967 setzte das HZA die Abgabenforderung auf 7 860 DM herab und wies den Einspruch im übrigen als unbegründet zurück. Es ging davon aus, daß das Boot am 5. und 6. September 1964 noch nicht an den Kläger übergeben worden war und daß die Ausgleichsteuerschuld gemäß § 57 Abs. 1, Abs. 2 Satz 1 ZG in Verbindung mit § 15 Abs. 2 UStG 1951 in der Person des Angestellten E von der Firma A entstanden sei. Der Kläger wurde nunmehr als weiterer Schuldner für die anläßlich der Einfuhr am 6. September 1964 entstandene Ausgleichsteuerschuld gemäß § 57 Abs. 2 Satz 2 ZG in Anspruch genommen.
Die Klage, mit der geltend gemacht wurde, daß der Steueranspruch verjährt sei und daß der Kläger weder gewußt habe noch habe wissen müssen, daß auf dem Boot noch eine Ausgleichsteuerschuld gelastet habe, wurde abgewiesen. Das FG vertrat die Auffassung, daß der Kläger zu Recht als weiterer Abgabenschuldner in Anspruch genommen worden ist.
Mit seiner Revision beantragt der Kläger, unter Aufhebung der Vorentscheidung und unter Änderung der Einspruchsentscheidung den Steuerbescheid vom 14. Dezember 1966 in der Fassung des Steueränderungsbescheids vom 6. Januar 1967 aufzuheben.
Entscheidungsgründe
Die Revision kann keinen Erfolg haben.
Der Schiffsführer E hat das Boot am 5. September und 6. September 1964 der zollamtlichen Überwachung vorenthalten. Damit ist jeweils, da das Boot als für die Seeschiffahrt geeignet nach der Tarifstelle 89.01-B-I DZT zollfrei war, gemäß § 57 Abs. 1 ZG, § 1 Nr. 3, § 15 Abs. 2 UStG 1951, § 1 der Ausgleichsteuerordnung (AStO) 1962 eine Ausgleichsteuerschuld entstanden. Da das HZA in seiner Einspruchsentscheidung vom 19. Juli 1967 nur noch den Betrag von 7 860 DM forderte und nur bei der Einreise am 6. September 1964 den Ausgleichsteuertatbestand als erfüllt ansah, geht es in diesem Rechtsstreit nur um diese Abgabenschuld. Richtig weist das FG darauf hin, daß die spätere Gestellung des Bootes beim ZA X, was die Entstehung der Ausgleichsteuerschuld betrifft, ohne Bedeutung ist.
Der Senat tritt der Auffassung des FG bei, daß Abgabenschuldner der Schiffsführer E geworden ist und nicht die Firma A, wie der Kläger meint. E war Schiffsführer und als solcher zur Gestellung verpflichtet.
Das FG hat auch die subjektive Voraussetzung für die Inanspruchnahme des Klägers als weiteren Schuldner der Ausgleichsteuer bejaht. § 57 Abs. 2 Satz 2 ZG knüpft die Verpflichtung des weiteren Zollschuldners daran, daß er weiß oder wissen müßte, daß es sich bei der erworbenen Ware um Zollgut handelt. Das FG ist der Meinung, der Kläger habe gewußt oder hätte zumindest wissen müssen, daß es sich bei dem übernommenen Boot um Zollgut handelte. Der Senat vermag der Ansicht des FG nicht zu folgen, daß man für den Begriff „Wissenmüssen” im Sinne dieser Vorschrift auf § 122 Abs. 2 BGB zurückgreifen könne, wonach die Unkenntnis auch dann zu vertreten ist, wenn sie auf Fahrlässigkeit beruht, wobei jede, auch leichte Fahrlässigkeit genüge (vgl. Palandt, Bürgerliches Gesetzbuch, 32. Aufl., Anm. 5 zu § 122). Das BGB stellt insoweit auf die im Verkehr erforderliche Sorgfalt ab, wie sich aus § 276 ergibt. Dabei wird in der Regel auch für leichte Fahrlässigkeit gehaftet (vgl. Palandt, a.a.O., Anm. 4 a zu § 276). Der Senat möchte für die Auslegung des § 57 Abs. 2 ZG auch nicht den Vorschrift des § 932 Abs. 2 BGB folgen, wonach guter Glaube beim Erwerb von einer dem Veräußerer nicht gehörigen Sache nur dann nicht vorliegt, wenn dem Erwerber infolge grober Fahrlässigkeit unbekannt ist, daß die Sache nicht dem Veräußerer gehört, wenn also die im Verkehr erforderliche Sorgfalt in ungewöhnlich hohem Maße verletzt wird (vgl. Palandt, a. a. O., Anm. 2 b zu § 932). Die Vorschrift des § 57 Abs. 2 Satz 2 ZG ist nach Auffassung des Senats so zu verstehen, daß der Erwerber der Ware nach den Umständen des Falles und seiner Persönlichkeit um die Zollguteigenschaft hätte wissen müssen. Es ist also auf die individuellen Verhältnisse, d. h. die einzelnen Umstände des Falles und die persönlichen Kenntnisse und Fähigkeiten des Betreffenden abzustellen.
Für den Streitfall ist demnach entscheidend, ob der Kläger im Zeitpunkt der Übernahme des Bootes im April 1965 hätte wissen müssen, daß für dieses noch eine Ausgleichsteuerschuld zu entrichten war. Das FG hat festgestellt, der Kläger habe spätestens bei seiner Vernehmung durch die Zollfahndungsstelle am 7. Oktober 1964 mit Sicherheit erfahren, daß es sich bei dem von ihm gekauften und damals noch nicht übernommenen Boot um Zollgut gehandelt hat, das noch mit nicht beglichenen Eingangsabgaben belastet war, d. h., daß ihm die Umstände bekannt wurden, aus denen sich die Zollguteigenschaft des Bootes ergab, nämlich, daß die Registrierung durch den M zollrechtlich bedeutungslos war und daß er, wenn er das Boot ausgleichsteuerfrei erwerben und benutzen wollte, einen festen Liegeplatz im Zollausland erwerben müsse. Das FG hat weiter festgestellt, der Kläger habe gewußt, daß das Boot bis zum 1. April 1965 eingelagert bzw. ausgebessert wurde und es damit in dieser Zeit nicht ausgeführt und bei der Einfuhr zum freien Verkehr abgefertigt sein konnte. Diese Feststellungen sind für den erkennenden Senat gemäß § 118 Abs. 2 FGO bindend, da insoweit zulässige und begründete Revisionsgründe nicht vorgebracht sind.
Wenn der Kläger bei der Übernahme des Bootes oder der letzten Ratenzahlung von A auf eine entsprechende Frage die Auskunft erhalten hat, daß nun alles erledigt sei und daß er, ohne daß er weitere Registrierungspapiere benötige, mit dem Boot hinfahren könne, wohin er wolle, so ist gerade hieraus ersichtlich, daß er selbst nicht sicher war, ob auf dem Boot noch Abgaben ruhten. Der Kläger hätte sich mit einer derartigen Antwort nicht begnügen dürfen, sondern im Hinblick auf die Tatsache, daß er im Oktober 1964 bezüglich des Bootes von Zollfahndungsbeamten vernommen wurde und er dieses steuerfrei erwerben wollte, Rückfrage bei der Zollfahndungsstelle halten müsse, was aus der Sache geworden ist, das um so mehr, als ihm bei der Vernehmung am 7. Oktober 1964 eröffnet worden war, daß gegen ihn ein Ermittlungsverfahren wegen Verdachts der Steuerhinterziehung eingeleitet worden sei. Der Kläger ist Kaufmann, so daß man davon ausgehen kann, daß er in Steuerangelegenheiten und im Umgang mit den Steuerbehörden nicht unerfahren ist. Der ganze Ablauf des Erwerbs des Bootes mußte ihn zur Vorsicht mahnen. Er konnte, wenn er einige Monate von der Zollfahndungsstelle nichts mehr hörte, nicht ohne weiteres annehmen, daß die Angelegenheit erledigt sei. Ein telefonischer Anruf hätte ihm Gewißheit verschaffen können. Eine Verletzung des Steuergeheimnisses im Sinne des § 22 AO konnte nicht in Betracht kommen, nachdem der Kläger von der Zollfahndungsstelle wegen des Bootes schon vernommen worden war.
Der Kläger kann nicht mit Erfolg geltend machen, die Vorhaltungen der Zollfahndungsstelle hätte in ihm nur die vage Vorstellung hervorgerufen, daß das Boot noch nicht verzollt gewesen und eine Zollschuld entstanden sei. Die Auffassung des FG, daß es nicht darauf ankomme, ob dem Kläger der zolltechnische Begriff „Zollgut” bekannt war, sondern daß es genügte, daß ihm die Umstände bekannt gewesen sind, aus denen sich die Zollguteigenschaft ergibt, ist rechtlich einwandfrei. Es kann nicht entscheidend sein, ob im einzelnen von einer Zollschuld oder von einer Ausgleichsteuerschuld gesprochen wurde, sondern es kann nur darauf abgestellt werden, daß der Kläger wußte oder hätte wissen müssen, daß das Boot noch einer zollrechtlichen Bindung unterlag, daß darüber nicht frei verfügt werden konnte, weil noch Eingangsabgaben irgendwelcher Art zu entrichten waren.
Der Senat ist daher der Auffassung, daß dem Kläger, sollte er um die Ausgleichsteuerschuld für das Boot bei dessen Übernahme nicht gewußt haben, diese Unkenntnis nicht nachgesehen werden kann, daß er also von dem Bestehen der Ausgleichsteuerschuld im Sinne des § 57 Abs. 2 ZG hätte wissen müssen.
Der Senat tritt der Auffassung des FG bei, daß es sich bei dem Rechtsinstitut des „weiteren Zollschuldners” im Sinne des § 57 Abs. 2 Satz 2 ZG nicht um eine Haftung, sondern um eine zusätzliche Abgabenschuld handelt. Das geht einwandfrei aus dem Gesetzeswortlaut hervor; denn das Zollgesetz unterscheidet zwischen der Zollschuld und der Haftung (vgl. z. B. § 6 Abs. 1, 3, 5, § 8 Abs. 3, § 41 Abs. 2 und 7). Daß das im übrigen auch dem Willen des Gesetzgebers entspricht, ergibt sich aus der Begründung zum Zollgesetz (BZBl 1962, 36, 69) zu § 57, wo gesagt ist, daß es aus mehreren Gründen nicht mehr möglich ist, es in den Fällen der heutigen Zollschuldnerschaft bei der Haftung des § 112 AO bewenden zu lassen. Zollschuldner und weiterer Zollschuldner sind Gesamtschuldner im Sinne des § 7 des Steueranpassungsgesetzes – StAnpG – (vgl. Schwarz-Wockenfoth, Zollgesetz, Rdnr. 24 zu § 57). Der Einwand des Klägers, der weitere Zollschuldner sei lediglich Haftungsschuldner, ist demnach nicht begründet. § 149 AO, der die Verjährung im Falle der Haftung regelt, kann daher auf die nicht akzessorische Abgabenschuld des Klägers keine Anwendung finden. Selbst wenn im Verhältnis zum Schiffsführer E Verjährung eingetreten sein sollte, ist die Ausgleichsteuerschuld des Klägers nicht schon deshalb verjährt.
Die Ausgleichsteuerforderung ist im Jahre 1964 entstanden, so daß die einjährige Verjährungsfrist des § 144 AO a. F. in Verbindung mit § 15 Abs. 1 UStG 1951 ab 1. Januar 1965 zu laufen begann. Die Verjährung ist aber im Jahre 1965 gegenüber dem Kläger durch die gegen ihn gerichteten Ermittlungen der Zollfahndungsstelle unterbrochen worden. Nach der ständigen Rechtsprechung des Bundesfinanzhofs (BFH) sind auch Maßnahmen der Zollfahndungsstelle geeignet, die Verjährung zu unterbrechen. Daher hat jedenfalls die Vernehmung des Klägers durch die Zollfahndungsbeamten am 26. November 1965 eine solche Unterbrechung herbeigeführt. Sie sowie alle sonstigen Ermittlungen dienten der Feststellung des Steueranspruchs im Sinne des § 147 Abs. 1 AO a. F.
Der Kläger kann sich nicht auf den Grundsatz von Treu und Glauben berufen, weil das HZA die Steuerangelegenheit noch nicht bis zur Übernahme des Bootes durch ihn im April 1965 erledigt habe. Aus den Akten geht hervor, daß die Ermittlungen erst nach der Übernahme des Bootes durch den Kläger abgeschlossen, Steuerfestsetzungen vorher also nicht tunlich waren. Das HZA war auch nicht gehalten, das Boot während der schwebenden Ermittlungen gemäß § 121 Abs. 1 AO mit Beschlag zu belegen. Die Beschlagnahme stand im Ermessen des HZA. Möglicherweise hat das HZA den Steuerbetrag für nicht hoch genug angesehen, um eine derartige Maßnahme zu ergreifen.
Zutreffend hat das FG die Ansicht vertreten, daß das HZA nicht verpflichtet war, zuerst den Schuldner E in Anspruch zu nehmen, denn es stand ihm gemäß § 7 Abs. 3 Satz 2 StAnpG frei, an welchen der beiden Gesamtschuldner es sich halten wollte. Wenn es sich dabei für den Kläger entschied, der Eigentümer des Bootes war und dem daher die Nutzungen zugute kamen, bestehen dagegen rechtlich keine Bedenken.
Richtig führt das FG auch aus, daß der Kläger aus den Zeitabständen zwischen seiner ersten Vernehmung im Oktober 1964, seiner weiteren Vernehmung im November 1965 und dem Erlaß des Steuerbescheids im Dezember 1966 nicht schließen konnte, daß die Zollverwaltung die Angelegenheit als erledigt betrachtet habe. Ein nachhaltiges Verhalten der Zollverwaltung im Sinne der Rechtsprechung des BFH zu den Grundsätzen von Treu und Glauben kann nicht darin gesehen werden, daß die Zollverwaltung erst 13 Monate nach der letzten Vernehmung des Klägers den Steuerbescheid erlassen hat.
Nach allem mußte daher der Revision der Erfolg versagt bleiben.
Fundstellen
Haufe-Index 514763 |
BFHE 1973, 397 |