Doppelbesteuerungsabkommen: Systematik und Bestimmungen / 5 Vermeidung der Doppelbesteuerung

Zur Vermeidung der Doppelbesteuerung sieht das OECD-Musterabkommen 2 Methoden vor.^[1] In den von Deutschland abgeschlossenen DBA werden beide Methoden angewandt. In den jeweiligen DBA ist genau bestimmt, für welche Einkunftsart welche Methode der Ansässigkeitsstaat zur Vermeidung der Doppelbesteuerung anwenden muss. Ein Wahlrecht, welche Methode angewendet wird, besteht nicht. Dieser sog. Methodenartikel wendet sich ausdrücklich nur an den Ansässigkeitsstaat. Somit gelten folgende Grundsätze hinsichtlich der Vermeidung der Doppelbesteuerung.

[1] Art. 23 A und 23 B OECD-MA.

5.1 Staat mit zugewiesenem Besteuerungsrecht

Wird einem Vertragsstaat das Besteuerungsrecht für bestimmte Einkünfte nach dem DBA zugesprochen, können die Einkünfte in diesem Staat uneingeschränkt nach den jeweiligen nationalen Vorschriften versteuert werden. Hat z. B. Deutschland als Ansässigkeitsstaat das Besteuerungsrecht für Zinsen, werden diese Zinsen als Einkünfte aus Kapitalvermögen mit dem einheitlichen Steuersatz gem. § 32d Abs. 1 EStG mit 25 % versteuert. Der Staat, der das Besteuerungsrecht auf die Einkünfte hat, muss nicht auf die Vermeidung der Doppelbesteuerung achten.

Ausnahme:

Bei einem ggf. bestehenden Quellenbesteuerungsrecht im anderen Staat (wie z. B. bei Dividenden) ist die Quellensteuer im Staat mit dem Besteuerungsrecht anzurechnen.

Praxis-Beispiel

Keine Vermeidung der Doppelbesteuerung im Ansässigkeitsstaat

F ist für einen in Österreich ansässigen Arbeitgeber tätig. F verrichtet ihre Tätigkeit ganzjährig in ihrem Ansässigkeitsstaat Deutschland. Das Besteuerungsrecht für die Einkünfte steht gem. Art. 15 Abs. 1 DBA Österreich grundsätzlich dem Ansässigkeitsstaat von F, also Deutschland, zu. Ein Besteuerungsrecht in Österreich läge nur vor, wenn sie die Tätigkeit in Österreich ausüben würde. Sollte der Arbeitgeber in Österreich Lohnsteuer abgeführt haben, ist diese in Deutschland nicht anrechenbar, da Deutschland das Besteuerungsrecht hat. Die Erstattung der österreichischen Lohnsteuer muss in Österreich erfolgen.

5.2 Vermeidung der Doppelbesteuerung im Nicht-Ansässigkeitsstaat

In Fällen, in denen Deutschland nicht der Ansässigkeitsstaat ist und dem anderen Staat das Besteuerungsrecht zusteht, kommt der Methodenartikel in Deutschland nicht zur Anwendung. Die ausländischen Einkünfte sind in diesen Fällen aufgrund des Wortlauts des DBA in Deutschland steuerfrei. Die im Ansässigkeitsstaat zu besteuernden ausländischen Einkünfte werden dann grundsätzlich im Rahmen des Progressionsvorbehalts berücksichtigt^[1], ohne dass das DBA ausdrücklich die Freistellungsmethode vorsehen muss.

Praxis-Beispiel

Vermeidung der Doppelbesteuerung, wenn Deutschland nicht Ansässigkeitsstaat ist

S lebt mit seiner Familie in Frankreich. Er wird von seinem französischen Arbeitgeber ab dem 1.1. für 2 Jahre nach Deutschland abgeordnet. Für diese Zeit mietet S eine Wohnung an. Seine Familie bleibt in Frankreich, er kehrt regelmäßig dorthin zurück. Durch die Anmietung der Wohnung in Deutschland begründet S einen Wohnsitz i. S. d. § 8 AO, der zu einer unbeschränkten Einkommensteuerpflicht gem. § 1 Abs. 1 EStG führt. Auch in Frankreich behält er seinen Wohnsitz bei, womit er auch in Frankreich aufgrund des Wohnsitzes steuerpflichtig ist. Sein Ansässigkeitsstaat ist gem. Art. 2 Abs. 1 Nr. 4 Buchst. b Doppelbuchst. aa DBA Frankreich aufgrund seines Lebensmittelpunkts Frankreich.

Das Besteuerungsrecht auf seine in Deutschland ab dem 1.1. erzielten nichtselbstständigen Einkünfte hat gem. Art. 13 Abs. 1 DBA Frankreich der Tätigkeitsstaat Deutschland. Sollte aber S Einkünfte erzielen, für die der Ansässigkeitsstaat Frankreich das Besteuerungsrecht hat, z. B. Gewinn aus einem privaten Veräußerungsgeschäft einer Immobilie in Frankreich, kommt grundsätzlich aufgrund des Welteinkommens­prinzips eine Besteuerung in Deutschland infrage, was aber zu einer Doppelbesteuerung führen würde. Da Deutschland nicht der Ansässigkeitsstaat ist, kann Art. 20 DBA Frankreich das Problem der Doppelbesteuerung nicht lösen. Da das DBA die Einkünfte dem Ansässigkeitsstaat zuordnet, gilt im Nicht-Ansässigkeitsstaat Deutschland die Steuerfreistellung. Die Einkünfte sind aber gem. § 32b Abs. 1 Nr. 3 EStG im Rahmen des Progressionsvorbehalts in Deutschland zu erfassen.

[1] § 32b Abs. 1 Nr. 3 EStG.

5.3 Vermeidung der Doppelbesteuerung im Ansässigkeitsstaat

Der Ansässigkeitsstaat muss, wenn ihm das Besteuerungsrecht nicht zusteht, dafür Sorge tragen, dass keine doppelte Besteuerung der gleichen Einkünfte erfolgt. Hierzu bestimmt das jeweilige DBA, wie die Vermeidung der Doppelbesteuerung erfolgen muss.

5.3.1 Freistellungsmethode

Die im Ausland zu besteuernden Einkünfte sind von der Bemessungsgrundlage der deutschen Steuer ausgenommen. Die ausländischen Einkünfte unterliegen jedoch dem Progressionsvorbehalt.^[1] Die im Rahmen des Progressionsvorbehalts zu berücksichtigenden Einkünfte sind nach deutschem Steuerrecht zu ermitteln.^[2]

Sieht ein DBA die Freistellungsmethode vor, ist zu prüfen, ob eine Rückfallklausel zur Anwendung kommt.

Achtung

Vermietung und Verpachtung

Bei den ausländischen Einkünften aus Vermietung und Verpachtung sind Besonderheiten zu beachten.^[3]

Praxis-Beispiel

Berechnung nach d...