Ermittlung des Veräußerungsgewinns gem. § 49 Abs. 1 Nr. 2 Buchst. f EStG 1997

Leitsatz

Bei der Ermittlung des Veräußerungsgewinns gem. § 49 Abs. 1 Nr. 2 Buchst. f EStG 1997 ist entsprechend § 6 Abs. 1 Nr. 5 Satz 1 Halbs. 1 EStG 1997 der Teilwert des veräußerten Wirtschaftsguts bei Inkrafttreten des § 49 Abs. 1 Nr. 2 Buchst. f EStG 1997 zum 1.1.1994 zugrunde zu legen. Die Wertbegrenzung auf die Anschaffungs- oder Herstellungskosten gem. § 6 Abs. 1 Nr. 5 Satz 1 Halbsatz 2 Buchst. a EStG 1997 ist nicht anzuwenden (Anschluss an Senatsurteile vom 5.6.2002, I R 81/00, BStBl II 2004, 344, BFH-PR 2002, 413, sowie I R 105/00, BFH/NV 2002, 1433).

Normenkette

§ 6 Abs. 1 Nr. 1 und Nr. 5 Satz 1 Halbs. 2 Buchst. a, § 49 Abs. 1 Nr. 2 Buchst. f und Nr. 6 EStG 1997

Sachverhalt

Klägerin war eine Kapitalgesellschaft niederländischen Rechts (B.V.). Sie erwarb im Jahr 1991 ein im Inland belegenes Gewerbegrundstück, das in der Folgezeit mit Büro- und Lagergebäuden bebaut wurde. Die ursprünglichen Anschaffungskosten für Gebäude und Außenanlagen wurden jährlich mit 5 % degressiv abgeschrieben. 1993 und 1994 entstanden weitere Anschaffungs- und Herstellungskosten.

Zum 30.9.1998 (Streitjahr) verkaufte die Klägerin dieses bebaute Grundstück sowie ein weiteres, im Jahr 1994 erworbenes und ebenfalls bebautes Grundstück für insgesamt 15,3 Mio. DM. Der Buchwert beider Grundstücke belief sich zu diesem Zeitpunkt auf 11.967.198 DM.

Das FA unterwarf die Klägerin mit den im Streitjahr erzielten laufenden Einkünften aus der Grundstücksvermietung gem. § 49 Abs. 1 Nr. 6 EStG sowie mit dem Veräußerungsgewinn gem. § 49 Abs. 1 Nr. 2 Buchst. f EStG (jeweils i.V.m. § 2 Nr. 1 und § 8 Abs. 1 KStG) der beschränkten Steuerpflicht. Bei der Ermittlung des Veräußerungsgewinns wurde auf der Basis der BFH-Urteile vom 5.6.2002, I R 81/00, BFH-PR 2002, 413 sowie I R 105/00 (BFH/NV 2002, 1433) hinsichtlich des in 1991 erworbenen Grundstücks statt der Anschaffungs- und Herstellungskosten dessen Teilwert auf den 1.1.1994 und damit auf den Eintritt in die Steuerpflicht aufgrund der erstmaligen Anwendung des seinerzeit neu in das Gesetz eingefügten § 49 Abs. 1 Nr. 2 Buchst. f EStG zugrunde gelegt. Allerdings vertrat das FA die Rechtsauffassung, dieser Wert sei insofern zu erhöhen, als nach § 6 Abs. 1 Nr. 5 Satz 1 Halbs. 2 Buchst. a EStG nicht der Teilwert, sondern die Anschaffungs- und Herstellungskosten anzusetzen seien.

Das FG gab der Klage insoweit statt (EFG 2006, 804).

Entscheidung

Der BFH bestätigte das FG-Urteil. Anzusetzen sei stets der Teilwert auf den Zeitpunkt des Eintritts in die Steuerpflicht gem. § 49 Abs. 1 Nr. 2 Buchst. f EStG. Da es sich nur um eine "Quasi-Einlage" auf diesen Zeitpunkt handle, komme die für "echte" Einlagen geltende Ausnahme in § 6 Abs. 1 Nr. 5 Satz 1 Halbs. 2 Buchst. a EStG nicht zum Zug.

Hinweis

Es geht im Urteilsfall um die Frage der Ermittlung des Gewinns aus der Veräußerung eines Grundstücks im Rahmen der beschränkten Steuerpflicht gem. § 49 Abs. 1 Nr. 2 Buchst. f EStG.

1. Dazu hatte der BFH bereits in seinem im Leitsatz zitierten Urteil vom 5.6.2002, I R 81/00, BStBl II 2004, 344, BFH-PR 2002, 413 – zum einen – entschieden, dass die allgemeinen Ermittlungsgrundsätze der §§ 4 ff. EStG Anwendung finden und nicht – wie bei der parallelen Situation von Anteilsverkäufen im Rahmen von § 17 EStG – eine stichtagsbezogene Ermittlung vorzunehmen ist. Letzterem wurde eine klare Absage erteilt.

2. Zum anderen – und darum speziell ging es auch im nunmehrigen aktuellen Urteil – wurde seinerzeit die Frage entschieden, ob auch jene stille Reserven nachzuversteuern sind, die vor dem Eintritt in die beschränkte Steuerpflicht mit dem 1.1.1994 aufgrund der neugeschaffenen Vorschrift des § 49 Abs. 1 Nr. 2 Buchst. f EStG in dem danach verkauften Grundstück angesammelt wurden. Die Finanzverwaltung bejahte dies ursprünglich; es sollte danach allein darauf ankommen, dass der Verkauf jenseits des 1.1.1994 liege. Der BFH war anderer Meinung. Anzusetzen sei hier stets der Teilwert auf jenen Steuerverstrickungs-Stichtag 1.1.1994 "wie bei einer Einlage" gem. § 6 Abs. 1 Nr. 5 Satz 1 EStG. Dem hat sich die Finanzverwaltung zwischenzeitlich prinzipiell angeschlossen (OFD Frankfurt am Main, Verfügung vom 17.8.2004, StEd 2004, 665).

3. Nach § 6 Abs. 1 Nr. 5 Satz 1 Halbs. 2 Buchst. a EStG sind allerdings Einlagen nicht mit dem Teilwert, sondern höchstens mit den Anschaffungs- oder Herstellungskosten anzusetzen, wenn das zugeführte Wirtschaftsgut innerhalb der letzten drei Jahre vor dem Zeitpunkt der Zuführung angeschafft oder hergestellt worden ist. Nach dem Regelungszweck soll hierdurch Missbräuchen durch willkürliche Einlagen bei betrieblich genutzten Wirtschaftsgütern, die die steuerliche Erfassung kurzfristiger Wertsteigerungen vermeiden würde, vorgebeugt werden. Die Regelung bleibt für die hier in Rede stehende Konstellation bei Eintritt in die beschränkte Steuerpflicht aufgrund der Neuregelung des § 49 Abs. 1 Nr. 2 Buchst. f EStG 1990 i.d.F. des Missbrauchsbekämpfungs- und Steuerbereinigungsgesetzes jedoch unanwendbar.

Denn die Einlageregeln ...