vorläufig nicht rechtskräftig
Revision zugelassen durch das FG
Entscheidungsstichwort (Thema)
Pensionsrückstellung; Rechtsfolgen eines Verstoßes gegen das Eindeutigkeitsgebot – Reichweite des Tatbestandsmerkmals ”und soweit“ in § 6a Abs. 1 EStG
Leitsatz (redaktionell)
1. Verstößt eine Pensionszusage hinsichtlich der Möglichkeit des Bezugs der Altersrente vor Vollendung des 65. Lebensjahres gegen das Eindeutigkeitsgebot des § 6a Abs. 1 Nr. 3 EStG, schließt dies auch eine Rückstellungsbildung in Teilhöhe unter Berücksichtigung des in der Pensionszusage festgeschriebenen Regelpensionsalters (hier: das 65. Lebensjahr) als Bezugsbeginn sowie einer an die Regelungen für den Bezug der Altersrente anknüpfenden Zusage einer Hinterbliebenenrente aus.
2. Der mit dem Jahressteuergesetz 1997 in die gesetzliche Regelung des § 6a Abs. 1 EStG eingefügte Satzteil "und soweit" rechtfertigt keine Auslegung der Vorschrift in der Weise, dass die dem Eindeutigkeitsgebot unterliegenden Einzelmerkmale (Art, Form, Voraussetzungen und Höhe) nur zum Teil erfüllt werden müssten und eine Rückstellung dann "insoweit" zu bilden wäre.
Normenkette
EStG § 6a Abs. 1 Nr. 3; KStG § 8 Abs. 1, 3 S. 2; GewStG § 7 Abs. 1
Nachgehend
Tatbestand
Die Klägerin betreibt seit ihrer Gründung in 1984 den Bereich Haustechnik. Alleinige Gesellschafter und zugleich Geschäftsführer waren in der Zeit vom 01.01.1985 bis zum 11.01.2010 die Herren Z (geb. 03.02.1951) und Herr Y (geb. 11.09.1953).
Im Anschluss an einen entsprechenden Gesellschafterbeschluss über die Gewährung einer Pensionszusage vom 12.11.1984 wurden beiden Geschäftsführern am 01.11.1985 inhaltsgleiche Pensionszusagen erteilt. Danach sollte die Altersrente bei Ausscheiden aus der Firma mit Erreichen der Altersgrenze monatlich 66,67 Prozent des Gehaltes betragen. Zugleich wurde eine Witwenrente zugunsten Frau E (geb. 11.01.1954, Ehefrau des Herrn Z) und Frau F (geb. 27.07.1957, Ehefrau des Herrn Y) in Höhe von 60 Prozent der Anwartschaft auf Altersrente vereinbart.
Unter dem 01.10.1992 wurden die Pensionszusagen für beide Geschäftsführer neu gefasst. Als Altersgrenze wurde der letzte Tag des Monats, in dem das 65. Lebensjahr vollendet wurde, festgelegt. Zugleich wurde bestimmt: ”Sie haben auch die Möglichkeit, zu einem früheren oder einem späteren Zeitpunkt als der Vollendung des 65. Lebensjahres bei Ausscheiden aus der Firma eine Altersrente gemäß Punkt A-1. zu beziehen. Aufgrund der kürzeren bzw. längeren Dienstzeit und entsprechend längeren bzw. kürzeren Gewährungsdauer der Rente wird die mit dem 65. Lebensjahr gemäß Punkt A-1. erreichbare Rente um 0,4 Prozent pro Monat des vorzeitigen Bezuges der Altersrente gekürzt bzw. um 0,4 Prozent pro Monat der längeren Dienstzeit erhöht. Der vorzeitige Bezug der Rente ist jedoch entsprechend der Regelungen der gesetzlichen Rentenversicherung auf das 62. Lebensjahr begrenzt.“ Zugleich wurde ein Anspruch auf Witwenrente zugesagt, wenn die Ehe mit der anspruchsberechtigten Ehefrau mindestens fünf Jahre vor dem Erreichen der Altersgrenze gemäß Punkt B-1. geschlossen wurde und zum Zeitpunkt des Todes noch bestand. Zugleich wurde bestimmt, dass mit Wirkung dieser Zusage eine vorherige Zusage vom 01.11.1985 erlischt.
Unter dem 01.10.1994 wurden wiederum beiden Geschäftsführern inhaltsgleiche Pensionszusagen erteilt. Diese sind inhaltlich gleichlautend mit den Pensionszusagen vom 01.10.1992, mit Ausnahme der Regelung zur Altersgrenze. Hierzu heißt es:
”B-1. Altersgrenze
Die Altersgrenze ist der letzte Tag des Monats, in dem sie ihr 65. Lebensjahr vollenden.
Sie haben auch die Möglichkeit, zu einem früheren oder einem späteren Zeitpunkt als der Vollendung des 65. Lebensjahres bei Ausscheiden aus der Firma eine Altersrente gemäß Punkt A-1. zu beziehen. Aufgrund der kürzeren bzw. längeren Dienstzeit und entsprechend längeren bzw. kürzeren Gewährungsdauer der Rente wird die mit dem 65. Lebensjahr gemäß Punkt A-1. erreichbare Rente um 0,4 Prozent pro Monat der längeren Dienstzeit erhöht. Der vorzeitige Bezug der Rente ist jedoch entsprechend den Regelungen der gesetzlichen Rentenversicherung frühestens nach Vollendung des 60. Lebensjahres möglich.“ Zugleich heißt es in dieser Pensionszusage: ”Mit Wirkung dieser Zusage erlischt die Zusage vom 01.11.85“.
Am 30.09.1996 fasste die Gesellschafterversammlung der Klägerin einen Beschluss dahingehend, dass, soweit nicht bereits in der Vergangenheit geschehen, die bisher erteilte Versorgungszusage, gegebenenfalls mit Nachträgen, durch die Gesellschafterversammlung genehmigt wird.
Am 28.10.1998 wurde von der Gesellschafterversammlung beschlossen, dass vereinbart werde, dass die Witwenrente 60 Prozent der Altersrente betragen solle. Am 04.11.1998 fasste die Gesellschafterversammlung folgenden Beschluss: ”Frau G, geboren am 29.03.1963, X-Straße 0, A-Stadt erhält 60 Prozent der Altersrente als Witwenbezug.“
Durch Gesellschafterbeschluss vom 21.10.2003 wurde festgehalten, dass die Unver...