vorläufig nicht rechtskräftig
Revision zugelassen durch das FG
Entscheidungsstichwort (Thema)
Einbringung eines Einzelunternehmens in KG – Buchwertfortführung gem. § 24 UmwStG bei Mischentgelt
Leitsatz (redaktionell)
- Wird ein Einzelunternehmen zu Buchwerten in einem einheitlichen Vorgang teils (unentgeltlich) für nahe Angehörige und teils für eigene Rechnung gegen zusätzliche Gutschrift auf dem Darlehenskonto des Einbringenden in Höhe der Differenz zwischen Eigenkapital des Einzelunternehmens und seinem Kommanditanteil in eine KG eingebracht, ist die Einbringung für eigene Rechnung gemäß § 24 UmwStG nur insoweit erfolgsneutral möglich, als dem Einbringenden im Gegenzug Gesellschaftsrechte gewährt worden sind.
- Unerheblich ist dabei, dass der Einbringende insgesamt nicht mehr als den Buchwert des eingebrachten Betriebes erhalten hat.
- Die sich aus § 6 Abs. 3 EStG ergebende Steuerneutralität kann nicht i. S. einer Einheitstheorie auf die gesamte Einbringung erstreckt werden, sondern beschränkt sich auf die unentgeltliche Aufnahme der nahen Angehörigen.
Normenkette
UmwStG 1995 § 24; EStG § 6 Abs. 3
Streitjahr(e)
2003
Nachgehend
Tatbestand
Die Beteiligten streiten über den Ansatz eines Gewinns aus der Einbringung eines Betriebes.
Der Kläger ist Kommanditist der mit notariellem Vertrag vom 28. Dezember 2002 gegründeten Beigeladenen. Weitere Gesellschafter sind die „X-GmbH” als Komplementärin und die Ehefrau des Klägers, „F”, sowie seine beiden Töchter, „E” und „I”, als Kommanditisten. Die Einlagen erbrachte der Kläger durch die Einbringung seines Einzelunternehmens „Q"; die Kommanditistinnen wurden im Wege der Schenkung vom Kläger in die Beigeladene aufgenommen. Die Vorbemerkung des Vertrages sieht dazu Folgendes vor: „Der Kläger nimmt seine Ehefrau und seine beiden Töchter im Wege der Schenkung in sein Unternehmen auf, wechselt selbst auch in die Stellung eines Kommanditisten und gründet mit den anderen Gesellschaftern eine GmbH & Co KG. Diese beginnt mit ihrer Eintragung. Erst nach dieser Eintragung bringt der Kläger sein Einzelunternehmen ein. Im Innenverhältnis wird die Einbringung mit schuldrechtlicher Wirkung auf den 1. Januar 2003 zurückbezogen.” Die Einbringung erfolgte zu den Buchwerten lt. Schlussbilanz des Einzelunternehmens; soweit das dort ausgewiesene Eigenkapital des Klägers seinen neuen Kommanditkapitalanteil (150.000 EUR) überstieg, wurde der Mehrbetrag entsprechend der notariellen Vereinbarung (§ 3 Ziffer 3 des Gesellschaftsvertrages) seinem „Darlehenskonto” gutgeschrieben (440.217,80 EUR). Auf diesem Darlehenskonto des Klägers (geführt neben dessen Kapital, Rücklagen- und Verlustvortragskonten) werden die entnahmefähigen Gewinnanteile, Entnahmen, Zinsen, Ausgabenersatz, Vorabvergütung und sonstiger Zahlungsverkehr zwischen Beigeladener und ihm gebucht. Die Verluste der Gesellschaft, die nicht durch Guthaben auf den Rücklagenkonten gedeckt sind, werden auf Verlustvortragskonten gebucht. Für den Kläger wurde im Rahmen der Gesamtbilanz der Beigeladenen keine Ergänzungsbilanz gebildet.
Im Rahmen einer beim Kläger durchgeführten Betriebsprüfung – BP – des Finanzamts für Groß- und KonzernBP „C” gelangte der Prüfer zu der Auffassung, dass die Einbringung des Einzelunternehmens in die Beigeladene an sich dem Anwendungsbereich des § 24 des Umwandlungssteuergesetzes –UmwStG- unterfalle. Das dortige Bewertungswahlrecht (Ansatz des eingebrachten Betriebsvermögens zum Buchwert oder mit einem höheren Wert) gelte indes uneingeschränkt nur, wenn dem Einbringenden außer Gesellschaftsrechten keine weitere Gegenleistung erbracht werde. Das sei hier nicht der Fall, weil dem Kläger zusätzlich eine Gutschrift auf seinem Darlehenskonto erteilt worden sei; insoweit führe der – aufzuteilende – Einbringungsvorgang zur Steuerentstrickung. Der Prüfer berechnete den Einbringungsgewinn mit 392.865,30 EUR (BP-Bericht vom 18. Dezember 2007, Tz. 2.3: 440.217,80 EUR abzgl. anteiliges Kapitalkonto). Der Beklagte schloss sich den Feststellungen an und erließ am 28.02.2008 einen Bescheid zur gesonderten Feststellung von Einkünften 2003 über 392.865 EUR.
Hiergegen legte der Kläger Einspruch ein und machte geltend, die Einbringung sei hinsichtlich der Aufnahme der nahen Angehörigen in § 6 Abs. 3 des Einkommensteuergesetzes –EStG– geregelt und unterliege insoweit, da hier eine Schenkung erfolgt sei, einem Buchwertzwang. Die Anwendung des § 6 Abs. 3 EStG erstrecke sich darüber hinaus auf die gesamte Einbringung des Einzelunternehmens, weil das anteilige Entgelt die Buchwerte nicht übersteige und somit nach der sog. Einheitstheorie ein Einbringungsgewinn insgesamt entfalle.
Der Beklagte half dem Einspruch mit Bescheid vom 22. April 2008 teilweise ab, indem er den Gewinn auf 375.682 EUR herabsetzte; hierbei trug er dem Einspruchsvorbringen insoweit Rechnung, als er die Werte, die auf die Einbringung für Rechnung der nahen Angehörigen des Klägers entfielen, ausschied. Im Übrigen wies er den E...