Entscheidungsstichwort (Thema)
Verlustabzugsverbot nach § 8c KStG. - Revision eingelegt (Aktenzeichen des BFH: I R 1/23)
Leitsatz (redaktionell)
§ 8c Abs. 1 Satz 1 KStG schränkt die Möglichkeit eines Verlustrücktrags in Bezug auf unterjährig bis zu einem schädlichen Beteiligungserwerb erzielte Verluste bei nachfolgender rückwirkender Umwandlung nicht ein (entgegen BFM-Schreiben v. 28.11.2017 – IV C 2-S 2745, BStBl I 2017, 1645, dort Rn. 2 und 31).
Normenkette
EStG § 10d; UmwStG §§ 12, 4; KStG § 8c
Nachgehend
Tatbestand
Die Beteiligten streiten über einen Verlustrücktrag nach einer Anteilsübertragung und nachfolgenden Verschmelzung.
Die Klägerin ist eine im Jahre 1982 gegründete GmbH mit Sitz in A, deren Unternehmensgegenstand in der Verwaltung von Beteiligungen an Unternehmen … sowie in Management- und Beratungsdienstleistungen aller Art … besteht. Alleiniger Geschäftsführer und zu einem Viertel am Stammkapital der Klägerin beteiligter Gesellschafter ist B. Die weiteren Anteile an der Klägerin werden von C (50 %) und D (25 %) gehalten.
Am 17.10.2018 erwarb die Klägerin Anteile im Nennwert von insgesamt 115.000 € am 500.000 € betragenden Stammkapital der E GmbH (E GmbH) mit Sitz in F. Die übrigen Anteile im Nennwert von 385.000 € wurden von der E GmbH selbst gehalten. Durch den Anteilserwerb wurde die Klägerin zur alleinigen (Fremd-)Gesellschafterin.
Mit Vertrag vom 31.10.2018 übertrug die E GmbH sodann als übertragende Rechtsträgerin ihr Vermögen als Ganzes unter Auflösung und Abwicklung im Wege der Verschmelzung gemäß den §§ 2 Nr. 1, 4 ff., 46 ff. des Umwandlungsgesetzes (UmwG) auf die Klägerin als übernehmende Rechtsträgerin ohne Gewährung von Gesellschaftsrechten (Verschmelzung durch Aufnahme). Als „Verschmelzungsstichtag” wurde in § 2 des Vertrags der 30.09.2018 bestimmt. Die Klägerin sollte das Vermögen der E GmbH im Innenverhältnis „mit Wirkung zum Ablauf des 30.09.2018 (ab 01.10.2018, 0.00 Uhr)” übernehmen; von diesem Zeitpunkt an sollten die Geschäfte der E GmbH als für Rechnung der Klägerin geführt gelten. Wegen der weiteren Einzelheiten wird auf den Verschmelzungsvertrag vom 31.10.2018 Bezug genommen.
Die Verschmelzung wurde am 29.11.2018 ins Handelsregister der Klägerin (Amtsgericht A, HRB …) eingetragen.
Unstreitig hatte die E GmbH im Veranlagungszeitraum 2017 ein zu versteuerndes Einkommen i.H.v. 1.843.459 € erzielt, welches sie in ihrer am 03.09.2018 beim Finanzamt F eingereichten Körperschaftsteuererklärung für 2017 entsprechend deklarierte. Nach Erörterung wurde sie mit Bescheid vom 12.11.2018 erklärungsgemäß veranlagt. Der Körperschaftsteuerbescheid für 2017 erging unter dem Vorbehalt der Nachprüfung gemäß § 164 Abs. 1 der Abgabenordnung (AO) und war an die E GmbH als Inhaltsadressatin gerichtet.
Im darauf folgenden Wirtschaftsjahr 2018, das infolge ihrer Verschmelzung auf die Klägerin am 30.09.2018 endete, erzielte die E GmbH einen zwischen den Beteiligten der Höhe nach unstreitigen Verlust i.H.v. 14.058 €, den sie in ihrer am 04.07.2019 beim Beklagten eingereichten Körperschaftsteuererklärung für 2018 deklarierte. Ein Antrag nach § 10d Abs. 1 Satz 5 des Einkommensteuergesetzes (EStG; i.V.m. § 8 Abs. 1 des Körperschaftsteuergesetzes – KStG) wurde in der Erklärung bezüglich dieses Verlustes nicht gestellt. Mit Bescheid vom 30.09.2019 setzte der Beklagte die Körperschaftsteuer für 2018 hiervon ausgehend auf 0 € fest; eine Verlustfeststellung unterblieb. Der Bescheid erging gegenüber der Klägerin als Rechtsnachfolgerin der E GmbH. Unter den im Bescheid dargestellten Besteuerungsgrundlagen wies der Beklagte den Verlust als „nach § 8c KStG nicht berücksichtigungsfähigen Verlust des laufenden Veranlagungszeitraums” aus. In den Erläuterungen führte er aus, „aufgrund der erfolgten Anteilsübertragung (Verkauf und Verschmelzung) von 100 %” komme die Verlustkürzung nach § 8c Abs. 1 Satz 1 KStG zum Tragen. Der bis zum 30.09.2018 erklärte Verlust i.H.v. 14.058 € sei damit vollständig zu kürzen.
Mit Schreiben vom 08.10.2019 legte die Klägerin Einspruch gegen den Körperschaftsteuerbescheid für 2018 ein und begehrte den Rücktrag des festgestellten Verlustes der E GmbH in das Jahr 2017. Nach dem BFH-Urteil vom 28.11.2018 (I R 41/18) sei der Einspruch zulässig, obwohl er sich gegen einen Nullbescheid richte. In dem angefochtenen Bescheid werde der Verlust als „nach § 8c KStG nicht berücksichtigungsfähiger Verlust des laufenden Veranlagungszeitraums” ausgewiesen. Diese Einstufung sei nur insoweit zutreffend, als der Verlust nicht auf zukünftige Veranlagungszeiträume vorgetragen werden könne. Zwar sehe § 8c Abs. 1 Satz 1 KStG vor, dass die nicht genutzten Verluste nicht mehr abziehbar seien. Der Gesetzeswortlaut sage aber nichts darüber aus, ob ein Verlustabzug im Wege des Rücktrags und/oder des Vortrags nicht mehr möglich sei. Nach Sinn und Zweck der Regelung werde der Verlustrücktrag nicht berührt, da die Vorschrift lediglich verhindern wolle, dass früher entstandene Verluste durch einen Bete...