Entscheidungsstichwort (Thema)
Abkommensberechtigung einer steuerlich transparenten US-amerikanischen S-Corporation
Leitsatz (redaktionell)
1) Eine steuerlich in den USA als transparent behandelte S-Corporation ist grundsätzlich eine abkommensberechtigte "Person" im Sinne von Art. 10 DBA-USA, weil sie auch bei abweichender steuerlicher Behandlung eine juristische Person bleibt.
2) Wegen der Transparenz der S-Corporation kann aber deren Abkommensberechtigung versagt sein, wenn sie ihren Sitz zwar in den USA hat, aber sie steuerlich dort gar nicht als eigenständiges Steuersubjekt existent ist.
Normenkette
DBA-USA Art. 10 Abs. 2 lit. b, Abs. 3, Art. 4 Abs. 1; EStG § 50d Abs. 1 S. 2; DBA-USA Art. 10 Abs. 2 lit. a
Tatbestand
Streitig ist, ob die Klägerin die Minderung der Kapitalertragsteuer nach Art. 10 Abs. 2 lit. a DBA-USA auf 5% in Anspruch nehmen kann.
Auf Grund mehrerer Anträge erstattete der Beklagte mit unter dem Vorbehalt der Nachprüfung nach § 164 Abs. 1 AO stehenden Bescheiden vom 28.10.1997, 28.7.1998, 19.10.1999 und 9.10.2000 an die Klägerin nach § 50d Abs. 1 Satz 2 EStG antragsgemäß Kapitalertragsteuer für Gewinnausschüttungen der XY-GmbH nach dem Doppelbesteuerungsabkommen mit den USA (DBA-USA). An dieser Gesellschaft ist die Klägerin in allen Jahren beherrschend beteiligt gewesen. Hierbei ging der Beklagte davon aus, dass die Klägerin in vollem Umfang abkommensberechtigt sei; dementsprechend minderte er antragsgemäß gemäß Art. 10 Abs. 2 lit. a DBA-USA die Kapitalertragsteuer auf 5%.
Erstmalig im Jahre 2002 ergab sich im Zusammenhang mit hier nicht streitigen Erstattungsanträgen auf Grund eines Prüfhinweises, dass die Klägerin als so genannte „S-Corporation” möglicherweise nicht abkommensberechtigt sein könnte. Hierbei handelt es sich um Kapitalgesellschaften us-amerikanischen Gesellschaftsrechts mit personalistischer Struktur, die sich bei Vorliegen hier nicht streitiger Voraussetzungen nach Ausübung eines entsprechenden Wahlrechts nach dem sog. Subchapter S des Internal Revenue Code (IRC) als nicht körperschaftsteuerpflichtige Kapitalgesellschaft behandeln lassen können. Die Einkünfte dieser S-Corporations werden den Gesellschaftern unmittelbar zugerechnet (sog. pass-through treatment), die S-Corporation ist steuerrechtlich transparent.
Deshalb forderte der Beklagte die Klägerin diesbezüglich zur Stellungnahme auf. Mit Schreiben vom 27.05.2002 führte diese aus, dass sie seit 1997 tatsächlich zur Besteuerung als S-Corporation optiert habe, weil sie in den USA die entsprechenden Voraussetzungen erfülle; Art. 10 Abs. 2 lit. a DBA-USA stelle darauf ab, ob der Nutzungsberechtigte eine Gesellschaft sei, was vorliegend unzweifelhaft der Fall sei. Dem Abkommenstext sei nicht zu entnehmen, dass für die abkommensrechtliche Begünstigung der Gesellschaft deren Besteuerung in den USA von Bedeutung sein könne.
Mit Änderungs-Sammelbescheid vom 07.06.2002 änderte der Beklagte für alle Jahre die o.g. Bescheide nach § 164 Abs. 2 AO und setzte die Kapitalertragsteuer nunmehr entsprechend Art. 10 Abs. 2 lit. b, Abs. 3 DBA-USA auf 10% fest; die sich aufgrund der jeweils fünf Prozentpunkte höheren Kapitalertragsteuer ergebenden Mehrbeträge forderte er in dem Bescheid vom 07.06.2002 zwar zurück, stundete die Zahlungen jedoch bis zum Ergehen eines späteren, hier nicht streitigen Erstattungsbescheides. Die Änderung begründete der Beklagte im Wesentlichen damit, dass die Klägerin aufgrund ihrer Option zur Besteuerung als S Corporation in den USA kein Steuersubjekt sei. Dies habe zur Folge, dass sie nach Art. 4. DBA-USA nicht in den USA ansässig im Sinne dieser Regelung sei. Außerdem sei nach Art. 10 DBA-USA die „Nutzungsberechtigte” fest mit dem Tatbestandsmerkmal der Ansässigkeit nach Art. 4. DBA-USA verknüpft. Voraussetzung der Schachtelvergünstigung nach Art. 10 Abs. 2 lit. a DBA-USA sei, dass die Gesellschaft eine unmittelbare Beteiligung am stimmberechtigten Stammkapital der ausschüttenden Gesellschaft halte. Da die Klägerin zwar als eigener Rechtsträger über die unmittelbaren Stimmrechte verfüge, sie jedoch nicht als in den USA ansässig anzusehen sei, scheide die Schachtelvergünstigung insoweit aus. Die erweiterte Ansässigkeitsregelung nach Art. 4 Abs. 1 lit. b, 2.Alt. DBA-USA führe auch nicht zur Anwendung der Schachtelvergünstigung, weil der allein hinter der Klägerin stehende Gesellschafter – Herr A-B – selbst nicht unmittelbar 10% der stimmberechtigten Anteile an der deutschen Tochtergesellschaft halte.
Den gegen den Änderungsbescheid vom 07.06.2002 eingelegten Einspruch wies der Beklagte mit Entscheidung vom 18.03.2003 als unbegründet zurück. Die Klägerin selbst unterliege in den USA nicht einer Ertragsbesteuerung. Art. 10 DBA-USA setze voraus, dass der Dividendenempfänger als Nutzungsberechtigter im anderen Staat ansässig sei, daran fehle es indessen bei der Klägerin. Daher sei für die Abkommensberechtigung auf den Gesellschafter der Klägerin abzustellen, dieser sei jedoch nicht unmittelbar zu 10% am Stammkapital der ...