Förderung nach § 10e EStG im Jahr der Fertigstellung hindert nicht Abzug nach § 7 FördG in Folgejahren

Leitsatz

Nimmt der Eigentümer für den Ausbau der eigengenutzten Wohnung im Jahr der Fertigstellung die Grundförderung nach § 10e Abs. 2 EStG in Anspruch, ist er für die Folgejahre nicht auf die Förderung nach § 10e EStG beschränkt, sondern kann stattdessen einen Abzugsbetrag nach § 7 FördG geltend machen.

Normenkette

§ 10e EStG , § 7 FördG

Sachverhalt

Die Kläger sind Eigentümer eines im Jahr 1975 angeschafften, in den neuen Bundesländern belegenen Wohnhauses, in dem sie eine Wohnung zu eigenen Wohnzwecken nutzten. Im Jahr 1991 bauten sie die eigen genutzte Wohnung aus. Bei der Einkommensteuerveranlagung 1991 berücksichtigte das FA für den Ausbau der Wohnung, soweit die Aufwendungen auf die zu eigenen Wohnzwecken genutzten Räume entfielen, einen Abzugsbetrag nach § 10e Abs. 2 EStG.

Im Einspruchsverfahren gegen den Einkommensteuerbescheid für das Streitjahr 1992 beantragten die Kläger, anstelle der Grundförderung nach § 10e EStG für die Ausbaukosten den höchstmöglichen Betrag nach dem FördG abzuziehen – soweit dies noch möglich sei auch rückwirkend für 1991. Das FA berücksichtigte in der Einspruchsentscheidung wie im Vorjahr einen Abzugsbetrag nach § 10e Abs. 2 EStG. Eine weitergehende Förderung der Aufwendungen nach § 7 Abs. 1 Satz 1 FördG lehnte es ab, weil die Kosten für den Ausbau bereits in die Bemessungsgrundlage für den im Jahr 1991 in Anspruch genommenen Abzugsbetrag nach § 10e Abs. 2 EStG eingeflossen seien.

Auf die daraufhin erhobene Klage berücksichtigte das FG statt des in der Einspruchsentscheidung angesetzten Abzugsbetrags nach § 10e Abs. 2 EStG in Höhe von 5 % der Ausbaukosten für das Jahr 1992 einen Abzugsbetrag nach § 7 FördG in Höhe von 10 % der Ausbaukosten. Mit der dagegen eingelegten Revision macht das FA geltend, der im Jahr 1991 gewährte Abzugsbetrag nach § 10e EStG schließe für die Folgejahre eine Förderung nach § 7 FördG für dasselbe Objekt aus.

Entscheidung

Nach Auffassung des BFH hat das FG den Abzugsbetrag nach § 7 FördG für das Streitjahr 1992 zu Recht gewährt.

Der Abzugsbetrag nach § 7 Abs. 1 FördG sei nur ausgeschlossen, soweit der Eigentümer für die Herstellungskosten des Ausbaus die Grundförderung nach § 10e Abs. 2 EStG im jeweiligen Jahr des Abzugszeitraums tatsächlich in Anspruch nehme. Dadurch solle lediglich vermieden werden, dass für Herstellungs- und Erhaltungsmaßnahmen, die mehrere Fördertatbestände erfüllten, gleichzeitig mehrere Begünstigungen in Anspruch genommen würden. Die Inanspruchnahme mehrerer Vergünstigungen nacheinander sei dagegen mit dem Gesetzeszweck vereinbar. Denn der Vergünstigungstatbestand sei geschaffen worden, weil man die bisherigen Förderungen eigengenutzten Wohneigentums als unzureichend angesehen habe.

Hinweis

Nach § 7 Abs. 1 Satz 2 Nr. 2 FördG sind Herstellungs- und Erhaltungsaufwendungen nur nach Satz 1 der Vorschrift begünstigt, "soweit sie nicht in die Bemessungsgrundlage nach §§ 10e ... des EStG... einbezogen ... werden".

Im Streitfall stellte sich die Frage, ob diese Einbeziehung der Aufwendungen in die Bemessungsgrundlage im Aufwendungsjahr auch als Förderungshindernis in Folgejahren wirkt, in denen der Steuerpflichtige auf die Förderung nach § 10e EStG zu Gunsten einer Förderung nach § 7 Abs. 1 Satz 1 FördG verzichtet. Der BFH hat diese Frage mit der Begründung verneint, dass dann, wenn die Förderung nach § 10e EStG in einem Veranlagungszeitraum nicht beansprucht werde, auch eine "Einbeziehung in die Bemessungsgrundlage nach § 10e EStG"nicht gegeben sei. Er nimmt damit im Ergebnis eine teleologische Einschränkung des Gesetzeswortlauts vor, in dem er die ausschließende Wirkung des § 7 Abs. 1 Satz 2 Nr. 2 FördG auf eine tatsächliche Inanspruchnahme der Förderung nach § 10e EStG für die Aufwendungen im selben Veranlagungszeitraum beschränkt.

Da der Abzug wie Sonderausgaben nach § 10e EStG – anders als der Abzug als Betriebsausgaben oder Werbungskosten – keinen Vorrang vor dem Abzug wie Sonderausgaben nach § 7 FördG hat, kann der Eigentümer zwischen der Förderung nach § 10e EStG und der nach § 7 FördG nicht nur im ersten Jahr des Abzugszeitraums (BMF vom 29.3.1993, BStBl I 1993, 279 Tz. 21), sondern auch in Folgejahren wählen.

Link zur Entscheidung

BFH, Urteil vom 24.1.2001, X R 73/97