Frotscher/Geurts, EStG § 10d Verlustabzug / 3.3.4 Änderungsregelungen

Rz. 89

§ 10d Abs. 4 S. 4 EStG ist durch das G. v. 8.12.2010^[1]geändert worden. Die Besteuerungsgrundlagen des Feststellungsbescheids sind so anzusetzen, wie sie der ESt-Festsetzung des Vz, auf dessen Schluss der verbleibende Verlustvortrag festgestellt wird, und des Vz, in dem ein Verlustrücktrag vorgenommen werden kann, zugrunde gelegt worden sind; § 171 Abs. 10, § 175 Abs. 1 S. 1 Nr. 1 und § 351 Abs. 2 AO sowie § 42 FGO gelten entsprechend (§ 10d Abs. 4 S. 4 EStG). Damit wird verhindert, dass der Stpfl. in Fällen, in denen ein bestandskräftiger ESt-Bescheid vorliegt, wesentlich später eine Feststellung des verbleibenden Verlustvortags mit anderen Besteuerungsgrundlagen als in der ESt-Festsetzung beantragen kann.^[2] Sind der ESt/KSt-Bescheid und der GewSt-Messbescheid des Verlustentstehungsjahrs bestandskräftig geworden und berücksichtigen diese einen geringeren Verlust als vom Stpfl. begehrt, ist die Änderung eines Bescheids über den verbleibenden Verlustvortrag und eines etwaigen vortragsfähigen Gewerbeverlusts nach § 10d Abs. 4 S. 4 EStG i. V. m. § 8 Abs. 1 S. 1 KStG und § 35b Abs. 2 S. 2 GewStG nur zulässig, soweit eine Korrektur des Steuerbescheids nach den Vorschriften der AO hinsichtlich der bei der Ermittlung des Gesamtbetrags nicht ausgeglichenen negativen Einkünfte (noch) möglich ist und diese der Steuerfestsetzung tatsächlich zugrunde gelegt worden sind.^[3]

Rz. 89a

Zu den Besteuerungsgrundlagen i. S. d. geänderten § 10d Abs. 4 S. 4 EStG gehören die bei der Berechnung des Gesamtbetrags der Einkünfte anzusetzenden Einkünfte sowie u. a. auch die nach § 10d Abs. 1 EStG abgezogenen und die nach § 10d Abs. 2 EStG abziehbaren Beträge.

Rz. 89b

Der ESt-Bescheid wirkt damit wie ein Grundlagenbescheid für den Feststellungsbescheid, obwohl er – wie bisher – kein Grundlagenbescheid ist. Daher sind die §§ 171 Abs. 10, 175 Abs. 1 S. 1 Nr. 1 und 351 Abs. 2 AO nur entsprechend anzuwenden. Wird der ESt-Bescheid geändert, ist der Feststellungsbescheid nach § 175 Abs. 1 S. 1 Nr. 1 AO zu ändern; es gilt die Ablaufhemmung des § 171 Abs. 10 AO von 2 Jahren und die eingeschränkte Anfechtbarkeit des § 351 Abs. 2 AO. Angefochten werden kann nur der ESt-Bescheid, nicht der Feststellungsbescheid. Dies gilt über § 42 FGO auch für das finanzgerichtliche Verfahren.

Rz. 89c

Die Neuregelung gilt nach § 52 Abs. 25 S. 5 EStG a. F. erstmals für Erklärungen zur Feststellung des verbleibenden Verlustvortrags, die nach der Verkündung des G. v. 8.12.2010^[4] am 13.12.2010 abgegeben werden (Rz. 86).

Rz. 89d

§ 10d Abs. 4 S. 5 EStG ist infolge der Änderung des Abs. 4 S. 4 ebenfalls geändert worden, führt aber im Ergebnis zu den gleichen Rechtsfolgen wie bisher. Abweichend von der Bindungswirkung des ESt-Bescheids kann der Feststellungsbescheid erlassen oder korrigiert werden, wenn der ESt-Bescheid zwar dem Grunde nach geändert werden könnte, die Änderung aber unterbleibt, weil sich die Steuer nicht ändert, z. B. bei einer Steuerfestsetzung auf 0 EUR.^[5] Hier können die Besteuerungsgrundlagen im Feststellungsbescheid von denen der ESt-Festsetzung abweichen. Sind die Voraussetzungen einer Änderung des ESt-Bescheids schon dem Grunde nach nicht gegeben (z. B. bei grobem Verschulden des Stpfl. am nachträglichen Bekanntwerden einer Tatsache, § 173 Abs. 1 Nr. 2 AO), bleibt es bei der Bindung an den ESt-Bescheid.

Praxis-Beispiel

Änderung des Feststellungsbescheids

Gesonderte Feststellung des verbleibenden Verlustvortrags auf den 31.12.19 mit 200.000 EUR. Der Gesamtbetrag der Einkünfte für den Vz 20 beträgt 50.000 EUR, sodass insoweit der Verlustabzug durchgeführt und die Steuer auf 0 EUR festgesetzt wird. Nach Bestandskraft wird dem FA im Vz 22 bekannt, dass der Gesamtbetrag der Einkünfte für den Vz 20 100.000 EUR beträgt. Grundsätzlich könnte der Steuerbescheid gem. § 173 Abs. 1 Nr. 1 AO geändert werden. Da aber auch für diesen Fall die Steuer auf 0 EUR festzusetzen wäre, unterbleibt die Änderung. Es verändert sich aber die Bezugsgröße für den verbleibenden Verlustabzug, sodass der Feststellungsbescheid gem. § 10d Abs. 4 S. 5 EStG zu ändern ist.

[1] BStBl I 2010, 1394.

[2] BT-Drs. 17/2249, 51.

[3] BFH v. 12.7.2016, IX R 31/15, BFH/NV 2017, 100; BFH v. 11.7.2017, IX R 15/17, BFH/NV 2018, 433; BFH v. 16.5.2018, XI R 50/17, BFH/NV 2018, 1028.

[4] BStBl I 2010, 1394.

[5] BFH v. 10.2.2015, IX R 6/14, BFH/NV 2015, 812; BFH v. 11.10.2017, IX R 15/17, BFH/NV 2018, 433; BFH v. 16.5.2018, XI R 50/17, BFH/NV 2018, 1028.