Frotscher/Geurts, EStG § 15a Verluste bei beschränkter H ... / 3.2 Unbeachtliche andere Haftungsgründe

Rz. 239

Erforderlich, aber auch für sich ausreichend, ist die Haftung aus § 171 Abs. 1 HGB. Sie liegt auch dann vor, wenn Teile der ursprünglich geleisteten Hafteinlage später zurückgezahlt oder Gewinnanteile entnommen werden, bevor das Kapitalkonto die Hafteinlage erreicht hat. In beiden Fällen besteht gegenüber den Gläubigern der Gesellschaft eine gleichwertige unmittelbare Haftung, die ihrerseits nach außen wirkt.

Rz. 240

Der BFH^[1] hat bereits frühzeitig entschieden, dass der erweiterte Verlustausgleich hingegen nicht in Betracht kommt, wenn sich die Haftung des Kommanditisten gegenüber den Gläubigern der KG nur aus § 172 Abs. 2 HGB (nicht eingetragene Erhöhung der Hafteinlage bei handelsüblicher Kundmachung) ergibt. Er bezog sich auf den eindeutigen Wortlaut des § 15a Abs. 1 EStG und hielt selbst eine sinngemäße Anwendung nicht für möglich. Nach seiner Auffassung liegt insoweit auch keine Lücke im Gesetz vor, sondern besteht eine bewusste Entscheidung und Regelung des Gesetzgebers.

Dem hat das FG Berlin-Brandenburg zwischenzeitlich widersprochen, ohne dass der Widerspruch in dem zu beurteilenden Fall entscheidungserheblich war. Es sieht eine erhöhte Ausgleichsfähigkeit von Verlusten aufgrund einer erweiterten Außenhaftung gem. § 15a Abs. 1 S. 2 EStG in analoger Anwendung von § 172 Abs. 2 HGB dann als möglich an, wenn bei fehlerhaft zu niedrig eingetragener Haftsumme die KG oder der Kommanditist selbst den höheren Betrag in handelsüblicher Weise bekannt gemacht oder auf andere Art einem bestimmten Gläubiger mitgeteilt hat.^[2] Diese Auffassung dürfte jedoch angesichts des klaren Gesetzeswortlauts und der Rspr. des BFH nicht durchsetzbar sein, auch wenn sie dem eigentlichen Gesetzeszweck entspricht.

Rz. 241

Ergänzend hat der BFH in einer Reihe späterer Entscheidungen bestätigt, dass nur die Haftung aus § 171 Abs. 1 HGB den erweiterten Verlustausgleich ermöglicht; zugleich wurden verfassungsrechtliche Bedenken zurückgewiesen.^[3] Ausdrücklich als nicht geeignet eingestuft wurde die Haftung

• aufgrund handelsüblicher Kundmachung (§ 172 Abs. 2 HGB),
• vor Eintragung der KG (§ 176 Abs. 1 HGB),
• wegen Eintritts in eine bestehende KG (§ 176 Abs. 2 HGB),
• aufgrund einer eingegangenen Bürgschaft,
• wegen gesellschaftsvertraglich übernommener Nachschusspflicht,
• nach dem Kapitalersatzrecht vor MoMiG,
• wegen Übernahme einer Bürgschaft für Gesellschaftsverbindlichkeiten.

Insbesondere die Übernahme einer Bürgschaft für Gesellschaftsverbindlichkeiten ist auch in der Gesetzesbegründung^[4] ausdrücklich angesprochen, für problematisch eingestuft und als ungeeignet abgelehnt worden. Ganz offensichtlich wollte man Abgrenzungsschwierigkeiten mit vorgeschobenen oder unvollkommenen Bürgschaften aus dem Weg gehen. Außerdem hätte sich sogleich die Frage der ertragsteuerlichen Behandlung von Rückgriffsrechten gestellt.

[1] BFH v. 28.5.1993, VIII B 11/92, BStBl II 1993, 665.

[2] FG Berlin-Brandenburg v. 3.4.2012, 6 K 6036/08, rkr., EFG 2012, 1453, Haufe-Index 3227810.

[3] BFH v. 13.1.1997, IV B 119/96, BStBl II 1998, 109; BFH v. 14.12.1999, IX R 7/95, BFH/NV 2000, 647; BFH v. 28.3.2000, VIII R 28/98, BFH/NV 2000, 808.

[4] BT-Drs. 8/3648, 16.