Frotscher/Geurts, EStG § 55 Schlussvorschriften (Sonderv ... / 9.2 Verbot der Verlustberücksichtigung

Rz. 60

Nach § 55 Abs. 6 S. 1 EStG dürfen Verluste, die bei der Veräußerung oder Entnahme von Grund und Boden i. S. d. § 55 EStG entstehen, bei der Ermittlung des Veräußerungs- bzw. Entnahmegewinns in Höhe des Betrags nicht berücksichtigt werden, um den der auf den Grund und Boden entfallende Veräußerungspreis oder der an dessen Stelle tretende Wert – bei Entnahmen ist dies der Entnahmewert – nach Abzug der Veräußerungskosten unter dem Zweifachen des Ausgangsbetrags liegt. Entstanden sein müssen die Verluste aufgrund einer Veräußerung oder Entnahme nach dem 30.6.1970, wobei der entsprechende Grund und Boden nur dann von der Verlustklausel erfasst wird, wenn die Bewertung mit dem doppelten Ausgangsbetrag erfolgt ist.^[1] Keine Anwendung findet die Verlustausschlussklausel, wenn der entsprechende Grund und Boden mit Ablauf des 30.6.1970 nicht zum Anlagevermögen gehört hat.^[2] Gleiches gilt in den Fällen, in denen er nach dem 30.6.1970 erworben oder in denen er mit dem höheren Teilwert nach § 55 Abs. 5 EStG^[3] bewertet worden ist.

Rz. 61

Auf welchen Umständen der Veräußerungs- oder Entnahmeverlust beruht, ist für die Anwendung von § 55 Abs. 6 EStG unerheblich. Er kann zurückzuführen sein auf die Veränderung von Preisverhältnissen oder auf tatsächliche Veränderungen am Grundstück.^[4] Dabei werden auch nach dem 1.7.1970 eintretende Wertveränderungen durch § 55 Abs. 6 EStG neutralisiert.^[5] Entsprechendes gilt auch bei einer Teilwertabschreibung. Die gesetzliche Regelung hat damit zur Folge, dass Verluste aufgrund eines zu hohen Ausgangswerts mit Verlusten aus Wertminderungen, die nachweislich nach dem Bewertungsstichtag i. S. d. § 55 EStG entstanden sind, gleich behandelt werden. Folge ist eine zunehmende Ungleichbehandlung, je größer der zeitliche Abstand zwischen dem Bewertungsstichtag i. S. d. § 55 EStG und dem Zeitpunkt der Veräußerung, Entnahme bzw. Teilwertabschreibung wird. Dies dürfte mit dem allgemeinen Gleichheitssatz nicht vereinbar sein.^[6] Die jeweiligen Verluste dürfen mit positiven Einkünften des gleichen Jahres nicht ausgeglichen werden. Ein Verlustrücktrag oder ein Verlustvortrag sind ebenfalls ausgeschlossen. Aufgrund der Verlustausschlussklausel in § 55 Abs. 6 EStG darf ein Verlust bei einer gestreckten Veräußerung von Grund und Boden im Rahmen der Anwendung von § 4 Abs. 3 EStG unabhängig vom Zufluss der einzelnen Veräußerungserlöse nur insoweit nicht berücksichtigt werden, als bei der anzustellenden Gesamtbetrachtung die Anschaffungs- bzw. Herstellungskosten in Höhe des doppelten Ausgangsbetrags die gesamte vereinbarte Gegenleistung übersteigen.^[7] In Höhe dieses Differenzbetrags liegt ein Verlust i. S. d. § 55 Abs. 6 EStG vor, der in dem Jahr, in dem der Buchwert des Grundstücks aufgrund des Veräußerungsvorgangs gewinnwirksam auszubuchen ist, keine Berücksichtigung findet. Nachträgliche Änderungen der Gegenleistung sind grundsätzlich als rückwirkendes Ereignis i. S. d. § 175 Abs. 1 S. 1 Nr. 2 AO zu werten.^[8]

Rz. 62

Nach § 55 Abs. 6 S. 2 EStG gilt die Verlustausschlussklausel entsprechend bei Teilwertabschreibungen. Teilwertabschreibungen sind damit ausgeschlossen. Geltung hat dies aber nur dann, wenn der Grund und Boden mit dem doppelten Ausgangsbetrag bewertet wurde. Dagegen ist bei Ansatz des höheren Teilwerts nach § 55 Abs. 5 EStG eine Teilwertabschreibung, sofern deren Voraussetzungen vorliegen, verlustwirksam. Dabei ist eine Abschreibung auf den niedrigeren Teilwert hinsichtlich des Grund und Bodens, der mit dem doppelten Ausgangsbetrag als Einlage anzusetzen war, auch dann ausgeschlossen, wenn für die Minderung des Werts des Grund und Bodens eine Entschädigung gezahlt und diese als Betriebseinnahme erfasst wurde.^[9]

[1] Kanzler, in H/H/R, EStG/KStG, § 55 EStG Rz. 112.

[2] BFH v. 29.4.2009, IX R 33/08, BStBl II 2010, 958, BFH/NV 2009, 1866.

[3] BFH v. 5.3.1998, IV R 23/96, BStBl II 2003, 56, BFH/NV 1998, 1029; BFH v. 24.6.1999, IV R 33/98, BStBl II 2003, 58, BFH/NV 1999, 1550.

[4] BFH v. 16.10.1997, IV R 5/97, BStBl II 1998, 185.

[5] BFH v. 10.8.1978, IV R 181/77, BStBl II 1979, 103.

[6] Kanzler, in H/H/R, EStG/KStG, § 55 EStG Rz. 110.

[7] BFH v. 17.11.2011, IV R 2/09, BFH/NV 2012, 1309.

[8] BFH v. 17.11.2011, IV R 2/09, BFH/NV 2012, 1309.

[9] BFH v. 10.8.1978, IV R 181/77, BStBl II 1979, 103.