Frotscher/Geurts, EStG § 5a Gewinnermittlung bei Handels ... / 2.4 Überwiegender Einsatz im internationalen Verkehr

Rz. 29

Ein Betrieb von Handelsschiffen im internationalen Verkehr ist bei eigenen oder gecharterten Schiffen gegeben, die im Wirtschaftsjahr

• überwiegend in einem inländischen Schiffsregister eingetragen sind (Registervoraussetzung) und
• in diesem Wirtschaftsjahr überwiegend zur Beförderung von Personen und Gütern mit oder zwischen inländischen und ausl. Häfen, innerhalb eines ausl. Hafens oder zwischen einem ausl. Hafen und der Hohen See eingesetzt werden (Einsatzvoraussetzung).

Die Hohe See ist die See außerhalb der deutschen Hoheitsgewässer. Einzelheiten des Begriffs sind allerdings umstritten.^[1]

Rz. 30

Handelsschiffe (Kauffahrteischiffe, vgl. Art. 27 GG, § 2 Abs. 1 S. 3 GewStG) sind Schiffe, die zum Erwerb durch die Seefahrt dienen oder bestimmt sind.^[2] Eigene Handelsschiffe sind solche, die dem Stpfl. gehören. Die Einsatzvoraussetzungen sind erfüllt, wenn ein ausl. Hafen berührt wird, die Beförderung von einem inländischen zu einem ausl. Hafen durchgeführt wird, innerhalb eines ausl. Hafens oder über die Hohe See zu einem ausl. Hafen, also regelmäßig von einem ausl. Hafen zu einem anderen ausl. Hafen. Nicht begünstigt ist somit die Beförderung in oder zwischen inländischen Häfen oder von inländischen Häfen über die Hohe See zu einem anderen inländischen Hafen. Dies führt z. B. dazu, dass die niederländischen Schlepper (dem Handelsschiff gleichgestelltes Schiff, Rz. 37) im Hamburger Hafen in den Niederlanden unter die dortige Tonnagesteuer-Regelung fallen, die deutschen Schlepper aber den § 5a EStG nicht erfüllen können und somit einen klaren Wettbewerbsnachteil haben.

Rz. 30a

Die Registervoraussetzung ist erfüllt, wenn das eigene oder gecharterte Schiff überwiegend in einem inländischen Schiffsregister eingetragen ist.^[3] Das Führen der Deutschen Flagge war nur in der Altfassung des § 41a Abs. 4 EStG vorgesehen,^[4] der unzweifelhaft neben § 5a EStG Anwendung finden kann.^[5] Ausreichend ist für die Erfüllung der Voraussetzungen des § 5a EStG die Eintragung in das inländische Zweitregister.^[6] Bei diesem wird das Schiff zwar in das deutsche Schiffsregister eingetragen, ist aber aufgrund einer Genehmigung des Bundesamts für Seeschifffahrt und Hydrographie berechtigt, für einen bestimmten Zeitraum an der Stelle der deutschen Flagge eine ausl. Flagge zu führen. Dies geschieht regelmäßig, da die deutsche Flagge mit erheblichen Mehrkosten verbunden ist.

Rz. 31

Überwiegend ist mehr als die Hälfte des Wirtschaftsjahrs.^[7] Entscheidend ist der Anteil der Betriebstage (Rz. 62) an der Gesamtzahl der Betriebstage des Schiffs.^[8] Demgegenüber stellt die Verwaltung auf das Verhältnis der Seereisetage ab, zu denen auch die Wartezeiten des Schiffs im betriebsbereiten Zustand gehören.^[9] Der Begriff des Seereisetags ist dem § 34c Abs. 4 a. F. entnommen worden.^[10] Da das Gesetz nunmehr nur noch den Begriff Betriebstage nennt, sollten auch nur diese zugrunde gelegt werden.^[11] Wird ein Schiff im Laufe eines Wirtschaftsjahrs in Fahrt gesetzt, ist der Zeitraum von der Infahrt-Setzung bis zum Ende des Wirtschaftsjahrs maßgebend. Entsprechendes gilt, wenn ein Schiff im Laufe eines Wirtschaftsjahrs veräußert wird.^[12]

Rz. 32

Entfällt bei einem Handelsschiff die inländische Registrierung im Laufe eines Wirtschaftsjahrs, sind die Betriebstage im internationalen Verkehr, die das Schiff bis zum Wegfall der Registrierung geleistet hat, der Gesamtzahl der Betriebstage des vollen Wirtschaftsjahrs gegenüberzustellen. Entsprechendes gilt, wenn erst im Laufe eines Wirtschaftsjahrs die inländische Registrierung erfüllt wird.^[13]

[1] Kahl-Hinsch, in Lademann, EStG, § 5a EStG Rz. 63a; Barche, in H/H/R, EStG/KStG, § 5a EStG Rz. 41.

[2] BFH v. 11.4.1990, I R 163/87, BStBl II 1990, 783, Haufe-Index 63487; Rabe, Seehandelsrecht, Einf. Rz. 19f.; Kahl-Hinsch, in Lademann, EStG, § 5a EStG Rz. 59.

[3] Barche, in H/H/R, EStG/KStG, § 5a EStG Rz. 38f; Kahl-Hinsch, in Lademann, EStG, § 5a EStG Rz. 64; BMF v. 10.7.2023, IV C 6 – S 2133-a/20/10001:003, Rz. 6, BStBl I 2023, 1486.

[4] In der aktuellen Fassung reicht auch eine EU- oder EWR-Flagge aus.

[5] Tormöhlen, in Korn, EStG, § 5a EStG Rz. 18; Barche, in H/H/R, EStG/KStG, § 5a EStG Rz. 39.

[6] Zu Einzelheiten s. Barche, in H/H/R, EStG/KStG, § 5a EStG Rz 39.

[7] BFH v. 28.9.1987, VIII R 5/87, BStBl II 1989, 50; BFH v. 11.4.1990, I R 163/87, BStBl II 1990, 783; Hofmeister, in Brandis/Heuermann, Ertragsteuerrecht, § 5a EStG Rz. 32; Kahl-Hinsch in Lademann, EStG, § 5a EStG Rz. 60.

[8] Hofmeister, in Brandis/Heuermann, Ertragsteuerrecht, § 5a EStG Rz. 33; wohl auch Kahl-Hinsch, in Lademann, EStG, § 5a EStG Rz. 62.

[9] BMF v. 10.7.2023, IV C 6 – S 2133-a/20/10001:003, Rz. 7, BStBl I 2023, 1486; ebenso Weiland, in Littmann/Bitz/Pust, EStG, § 5a EStG Rz. 72; wohl auch Barche, in H/H/R, EStG/KStG, § 5a EStG Rz, 40.

[10] BFH v. 11.4.1990, I R 163/87, BStBl II 1990, 783.

[11] Hofmeister, in Brandis/Heuermann, Ertragsteuerrecht, § 5a EStG Rz. 33, 23.

[12] Kahl-Hinsch, in Lademann, EStG, § 5a EStG Rz. 63.

[13] BMF v. 10.7.2023, I...