Frotscher/Geurts, EStG § 82 Altersvorsorgebeiträge / 6 Ausschlusstatbestände (Abs. 4)

Rz. 28

§ 82 Abs. 4 EStG dient der Vermeidung von Doppelförderungen.

Rz. 28a

Nach Nr. 1 und 2 gehören Aufwendungen, die vermögenswirksame Leistungen nach dem 5. VermBG oder prämienbegünstigte Aufwendungen nach dem Wohnungsbau-Prämiengesetz sind, nicht zu den Altersvorsorgebeiträgen. Dies betrifft Aufwendungen, für die

• eine Arbeitnehmersparzulage nach § 13 5. VermBG,
• eine Wohnungsbauprämie nach § 4 WoPG

gewährt wird. In diesen Fällen ist eine Förderung nach Abschn. XI bzw. ein Sonderausgabenabzug nach § 10a EStG ausgeschlossen. In der bisherigen Gesetzesfassung schloss der Ausdruck "gewährt wird" aus, dass bereits die – später möglicherweise sich als erfolglos herausstellende – Antragstellung schädlich ist. Nur die erfolgreiche "Wahl" der anderen Förderung sollte eine Zulage ausschließen. Die redigierte Gesetzesfassung bringt hierzu keine materielle Änderung. Weiterhin müssen die ausgeschlossenen Aufwendungen "vermögenswirksame Leistungen" bzw. "prämienbegünstigte Aufwendungen" darstellen; der konkurrierende Begünstigungstatbestand muss also "vollendet" sein.

Rz. 29

Nr. 3 regelt die Konkurrenz zum allgemeinen Sonderausgabenabzug nach § 10 EStG. Werden Aufwendungen als Sonderausgaben geltend gemacht, gehören sie nicht mehr zu den förderungswürdigen Altersvorsorgebeiträgen. Hier führt im Gegensatz zu Nr. 1 und 2 nach dem Wortlaut bereits die – möglicherweise erfolglose – Geltendmachung zum Ausschluss. Um einen Überhang der Regelung zu vermeiden, muss sie deshalb einschränkend dahin ausgelegt werden, dass nur die zum Erfolg führende Beantragung des Sonderausgabenabzugs die Förderung nach Abschn. XI ausschließen darf. Mit dieser Vorschrift wird gleichzeitig die Gesetzeskonkurrenz zwischen § 10 EStG und § 10a EStG geregelt. Da § 10a EStG nur ergänzend zu der Förderung nach Abschn. XI hinzutritt, bleibt ein Abzug nach § 10a EStG daran gebunden, dass die Förderungsfähigkeit nach Abschn. XI gegeben ist. Die Abzugsmöglichkeit als allgemeine Sonderausgaben nach § 10 EStG geht auch der Abzugsmöglichkeit nach § 10a EStG vor.

Rz. 30

Nr. 4 nahm bis zur Änderung durch das Eigenheimrentengesetz (Rz. 3) die Rückzahlungsbeträge nach einer Zwischenentnahme (Altersvorsorge-Eigenheimbetrag gem. § 92a EStG a. F.) von der Förderung aus. Mit der Rückzahlung wurde kein neues Fördervolumen geschaffen, vielmehr lediglich das bereits geförderte, aber zur Schaffung von eigengenutztem Wohnraum "zwischenentnommene" Kapital wieder dem eigentlichen Zweck der Altersvorsorge zur Verfügung gestellt.

Rz. 30a

Nr. 4 i. d. F. des Eigenheimrentengesetzes verfolgt das gleiche Ziel für den Altersvorsorge-Eigenheimbetrag. Nach der nunmehr geltenden Regelung wird der Altersvorsorge-Eigenheimbetrag nicht mehr nur "zwischenentnommen" mit der Verpflichtung, den Betrag vor Beginn der Auszahlungsphase zurückzuzahlen. Gleichwohl kann der Zulageberechtigte – aus versteuertem Vermögen – jederzeit und in variabler Höhe Beträge auf einen Altersvorsorgevertrag einzahlen und damit sein Wohnförderkonto zurückführen, soweit dies vertraglich vorgesehen ist.^[1] Solche Einzahlungen ersetzen das tatsächlich entnommene oder als entnommen anzusehende Altersvorsorgekapital und vermindern damit das Wohnförderkonto als Bemessungsgrundlage für die darauf beruhende nachgelagerte Besteuerung. Dadurch werden jedoch keine zusätzlichen Altersvorsorgebeiträge geleistet, sondern nur die bisher als Tilgungsleistungen erfassten und als solche nach § 22 Nr. 5 S. 4 EStG nachzuversteuernden Beträge in nach § 22 Nr. 5 S. 1 EStG zu versteuernde Beiträge verwandelt. Somit kann auch keine zusätzliche Förderung nach Abschn. XI bzw. § 10a EStG Platz greifen.^[2] Gleiches gilt für die in Nr. 4 ebenfalls aufgeführten Einzahlungen nach § 92a Abs. 3 S. 9 Nr. 2 EStG (§ 92a EStG Rz. 50).

Rz. 30b

Durch das Beitreibungsrichtlinie-Umsetzungsgesetz (Rz. 3b) wurde § 82 Abs. 3 Nr. 5 EStG ins Gesetz eingefügt. Bei Übertragungen von Altersvorsorgevermögen, die nach § 3 Nr. 55 bis 55c EStG steuerfrei gestellt werden, z. B. im Falle der Übertragung von einem Träger der betrieblichen Altersversorgung nach Arbeitgeberwechsel auf einen neuen Träger, des Versorgungsausgleichs (interne oder externe Teilung) oder bei einem Vertragswechsel, ist die Einzahlung des Übertragungswerts nicht als förderfähiger Altersvorsorgebeitrag zu berücksichtigen.

[1] BR-Drs. 239/08, 45.

[2] BR-Drs. 239/08, 45; ähnlich Risthaus, DB, Beilage 6/2008, 12.