Frotscher/Geurts, EStG Anhang 3 zu § 15: Unternehmensnac ... / 5.13.2.2.2 Errichtung und Beendigung

Rz. 232

Die Errichtung einer Familienstiftung durch Übertragung von Vermögen von Todes wegen (§ 3 Abs. 2 Nr. 1 ErbStG) oder zu Lebzeiten (§ 7 Abs. 1 Nr. 8 ErbStG) ist erbschaft- und schenkungsteuerpflichtig. Als stpfl. Erwerb gilt gem. § 10 Abs. 1 ErbStG die Bereicherung der Stiftung, soweit sie nicht steuerfrei ist. Das ErbStG enthält zahlreiche Steuerbefreiungen (§ 13 Abs. 1 Nr. 1-18 ErbStG), die auch bei Zuwendungen an eine Familienstiftung anwendbar sind. So kann z. B. die Übertragung von Kunstgegenständen und -sammlungen unter den in § 13 Abs. 1 Nr. 2 ErbStG genannten Voraussetzungen erbschaft- und schenkungsteuerfrei erfolgen.^[1]

Rz. 233

Relevanter als die Steuerbefreiungen sind die Verschonungsregeln für Betriebsvermögen (§§ 13a, 13b, 13c und § 28a ErbStG), wenn die Stiftung zur Regelung der Unternehmensnachfolge mit begünstigungsfähigen Betriebsvermögen ausgestattet wird (Rz. 205).^[2] Mit einer Stiftung lässt es sich unter dem aktuellen ErbStG ideal in die Verschonungsbedarfsprüfung des § 28a ErbStG hinein strukturieren. Hierzu erwirbt die Stiftung als "armer Erwerber", d. h. ohne verfügbares Vermögen, das Betriebsvermögen vom Stifter. Besteht das Unternehmen nach Durchlaufen des Verwaltungs- und Finanzmitteltests ausschließlich aus begünstigtem Vermögen, können Unternehmensbeteiligungen – unabhängig von ihrem Wert, d. h. auch weit jenseits der 90 Mio. EUR-Grenze – ohne eine erbschaft- und schenkungsteuerliche Belastung auf die Stiftung übertragen werden.^[3] Daher kann eine Stiftung ausnahmsweise auch aus rein steuerlichen Erwägungen ein interessantes Gestaltungsmittel für die Unternehmensnachfolge sein.^[4].

Rz. 234

Eine Besonderheit bei der Besteuerung der vermögensmäßigen Erstausstattung einer Familienstiftung gilt hinsichtlich der Steuerklasse. Bei einer Stiftung, die als Familienstiftung qualifiziert ist, weil sie wesentlich im Interesse einer Familie oder bestimmter Familien im Inland errichtet ist, richtet sich die Besteuerung gem. § 15 Abs. 2 S. 1 ErbStG nach dem Verwandtschaftsverhältnis des nach der Stiftungsurkunde entferntest Berechtigten zu dem Stifter als Erblasser oder Schenker (sog. Steuerklassenprivileg). Ohne diese Sonderregelung wäre stets die ungünstigste Steuerklasse III anzuwenden (Freibetrag 20.000 EUR; Steuersatz 30 %–50 %), da ein persönliches Verhältnis des Stifters zur Stiftung i. S. d. Vorschrift nicht besteht.

Rz. 234a

Bei der Gestaltung der Stiftungssatzung ist zu berücksichtigen, dass nach der Auffassung der Finanzverwaltung bei der Bestimmung der Steuerklasse auf den nach der Satzung möglichen entferntest Berechtigten abzustellen ist, auch wenn dieser im Zeitpunkt der Errichtung der Familienstiftung noch nicht unmittelbar bezugsberechtigt ist, sondern es erst in der Generationenfolge wird.^[5] Bei der Stiftungserrichtung ist daher als "entferntest Berechtigter"“ derjenige anzusehen, der – ohne einen klagbaren Anspruch haben zu müssen – nach der Satzung Vermögensvorteile aus der Stiftung erlangen kann.^[6] Unerheblich ist, ob die Person zum Zeitpunkt der Stiftungserrichtung schon geboren ist, jemals geboren wird und tatsächlich finanzielle Vorteile aus der Stiftung erlangen wird.^[7]

Rz. 234b

Der Stifter soll seine Entscheidung, wer aus der Familie eine Stellung als Destinatär erhalten soll, sorgfältig reifen lassen. Denn die nachträgliche Erweiterung des Kreises der Destinatäre durch eine spätere Satzungsänderung sanktioniert die Finanzverwaltung dergestalt, dass sie darin eine schenkungsteuerpflichtige Errichtung einer neuen Familienstiftung sieht, wenn die Errichtung der Stiftung bei bereits damaliger Zugehörigkeit der neu aufgenommenen Destinatäre seinerzeit nach einer ungünstigeren Steuerklasse zu besteuern gewesen wäre.^[8]

Rz. 234c

Häufig äußert der Stifter den Wunsch, die Erträge des Stiftungsvermögens auch an gemeinnützige Körperschaften weitergeben zu wollen. Die Nennung konkreter gemeinnütziger Körperschaften als Destinatäre in der Satzung ist nicht empfehlenswert, da dies bei streng formaler Betrachtung zu einer Errichtung der Familienstiftung in der Steuerklasse III führt. Risikobehaftet ist außerdem eine Satzungsregelung, nach der bei Aussterben der Destinatäre eine gemeinnützige Stiftung das Stiftungsvermögen als Anfallsberechtigte erhält. Denn Finanzämter vertreten die Auffassung, dass eine solche Klausel eine Stiftungserrichtung in der Steuerklasse I verhindert, weil die gemeinnützige Stiftung dann nach der Satzung der entferntest Berechtigte ist. Unschädlich ist aber eine Regelung, nach der die Familienstiftung bei Aussterben der Destinatäre in eine gemeinnützige Stiftung (z. B. in eine Förderstiftung i. S. d. § 58 Nr. 1 AO) umzuwandeln ist.^[9]

Rz. 234d

Das Steuerklassenprivileg gilt nur für die Erstausstattung der Familienstiftung. Bei einer späteren Zustiftung des Stifters, die im Anschluss an den Errichtungsprozess getätigt wird, handelt es sich um eine freigebige Zuwendung i. S. d. § 7 Abs. 1 Nr. 1 ErbStG, die nach der Steuerklasse III besteuert wird.^[10] So...