Gewinn- und Verlustrechnung nach HGB / 4.8 Positionen der Ergebnisverwendung

Rz. 205

Die nachfolgend beschriebenen Positionen sind nur für AG und KGaA, die nicht als Kleinstkapitalgesellschaften die Erleichterungen des § 275 Abs. 5 HGB anwenden (vgl. § 158 Abs. 3 AktG), verbindlich vorgeschrieben (§ 158 Abs. 1 Satz 1 AktG), können aber wahlweise in der GuV-Rechnung oder im Anhang platziert werden. Für nicht aktienrechtlich geregelte Kapitalgesellschaften kann eine entsprechend gegliederte Darstellung der Ergebnisverwendung in der GuV-Rechnung oder im Anhang erfolgen. Bei Personenhandelsgesellschaften wird die Ergebnisverwendung in der Regel in die bilanzielle Kapitalentwicklung einbezogen.^[1]

Darüber hinaus haben mittelgroße und große Kapitalgesellschaften (einschließlich entsprechend großer Kapitalgesellschaften & Co.) nach § 285 Nr. 34 HGB den Vorschlag für die Verwendung des Ergebnisses oder den Beschluss über seine Verwendung im Anhang anzugeben.^[2]

Rz. 205a

Unmittelbar nach dem Jahresüberschuss/Jahresfehlbetrag ist in Ergänzung der GuV-Rechnung im Falle einer abspaltungsbedingten bilanziellen Vermögensminderung der Posten "Vermögensminderung durch Abspaltung" gesondert auszuweisen. Zeitlich erfolgt der Ausweis in der GuV-Rechnung des Jahresabschlusses für das erste Geschäftsjahr nach dem Spaltungsstichtag gem. § 158 Abs. 1 Satz 1 AktG. Weiterhin sind die zur Deckung dieser Vermögensminderung aufgelösten Eigenkapitalien in der nach dem Jahresüberschuss/-fehlbetrag dargestellten Ergebnisverwendungsrechnung gesondert auszuweisen.^[3]

[1] Vgl. Rz. 32.

[2] Kleine Kapitalgesellschaften (einschließlich kleine Kapitalgesellschaften & Co.) sind von der Angabepflicht des § 285 Nr. 34 HGB aufgrund von § 288 Abs. 1 Nr. 1 HGB befreit. Vgl. ergänzend HdB-Beitrag "Anhang nach HGB" Rz. 213c.

[3] Vgl. IDW RS HFA 34, IDW-Fachnachrichten 2012, S. 717 (Rz. 17); IDW, WP Handbuch, 18. Aufl. 2023, Kap. F Rz. 889.

4.8.1 Gewinnvortrag/Verlustvortrag aus dem Vorjahr (Pos. 18 GKV, 17 UKV)

Rz. 206

Der Posten erfasst einen vorjährigen Bilanzverlust oder einen Gewinnverteilungsrest des Vorjahres. Ein Gewinnvortrag (vgl. § 174 Abs. 2 Nr. 4 AktG) wird zum Jahresüberschuss hinzuaddiert bzw. beim Jahresfehlbetrag subtrahiert. Bei einem Verlustvortrag verhält es sich umgekehrt. Ein direkter Zusammenhang zum steuerlichen Verlustausgleich (§ 10d EStG) besteht nicht.

4.8.2 Entnahmen aus der Kapitalrücklage (Pos. 19 GKV, 18 UKV)

Rz. 207

Dieser Posten weist ergebniswirksame Entnahmen aus der Kapitalrücklage zum Ausgleich eines Jahresfehlbetrags oder Verlustvortrags nach den Vorschriften des § 150 Abs. 3, Abs. 4 Nr. 1, Nr. 2 AktG aus.

Weiterhin sind hierunter Entnahmen auszuweisen, die bei einer vereinfachten Kapitalherabsetzung nach § 229 Abs. 2 AktG zum Ausgleich von Wertminderungen oder der Deckung sonstiger Verluste dienen. Dagegen sind Entnahmen zur Kapitalerhöhung aus Gesellschaftsmitteln gemäß § 150 Abs. 4 Nr. 3 AktG hier nicht auszuweisen.^[1]

[1] Vgl. Winnefeld, Bilanz-Handbuch, 5. Aufl. 2015, Abschn. G Rz. 435; IDW, WP Handbuch, 18. Aufl. 2023, Kap. F Rz. 891 .

4.8.3 Entnahmen aus Gewinnrücklagen (Pos. 20a)–e) GKV, 21a)–e) UKV)

Rz. 208

Hier sind separat die Verminderungen der gesetzlichen Rücklage, der Rücklage für Anteile an einem herrschenden oder mehrheitlich beteiligten Unternehmen, der satzungsmäßigen Rücklagen und der anderen Gewinnrücklagen und der Entnahmen aus dem Genussrechtskapital auszuweisen. Eine Minderung des Genussrechtskapitals mit Eigenkapitalcharakter aufgrund einer Verlustbeteiligung ist wie eine Entnahme aus Rücklagen nach dem Jahresüberschuss/Jahresfehlbetrag auszuweisen und bereits bei Aufstellung des Jahresabschlusses zu berücksichtigen.^[1]

Eine Saldierung mit Zuführungen oder direkt mit den vorgesehenen Aufwendungen darf nicht erfolgen; bei Verschiebungen innerhalb der Rücklagen müssen Entnahmen und Einstellungen prinzipiell gesondert erfasst werden; in Einzelfällen wird auch eine bloße Umbuchung in der Bilanz als ausreichend angesehen. Bisher akzeptiert wurden ein saldierter Ausweis allein bei der Umwandlung satzungsmäßiger Rücklagen in das gezeichnete Kapital.^[2]

Da nach h. M. die Regelung des § 272 Abs. 5 HGB ins Leere geht^[3], erübrigt sich eine anderenfalls mögliche Position "Entnahmen aus einer ausschüttungsgesperrten Rücklage" (vgl. auch Rz. 211).

[1] Vgl. IDW, WP Handbuch, 18. Aufl. 2023, Kap. F Rz. 897; Emmerich/Naumann, WPg 1994, S. 688.

[2] Vgl. IDW, WP Handbuch, 18. Aufl. 2023, Kap. F Rz. 895; Winnefeld, Bilanz-Handbuch, 5. Aufl. 2015, Abschn. G Rz. 436.

[3] Vgl. hierzu IDW, WP Handbuch, 18. Aufl. 2023, Abschn. F Rz. 523; Störk/Kliem/Müller, in Grottel u. a., Beck’scher Bilanz-Kommentar, 13. Aufl. 2022, § 277 HGB Rz. 318; Haaker, DB 2015, D. 510; auch der Ausschuss für Recht und Verbraucherschutz des Bundestages scheint letztgenannter Auffassung zuzuneigen, BT-Drucks. 18/5256 S. 83; a. A. Arbeitskreis Bilanzrecht Hochschullehrer Rechtswissenschaft (AKBR), BB 2015, S. 876; Drabek, BC 2015, S. 121 f.; Lüdenbach/Freiberg, BB 2015, S. 365.

4.8.4 Ertrag aus der Kapitalherabsetzung (Pos. 21 GKV, 20 UKV)

Rz. 209

Dies ist ein obligatorischer Sonderposten für den Buchgewinn aus einer Kapitalherabsetzung bei AG und KGaA (§ 240 Satz 1 AktG).

4.8.5 Einstellung in die Kapitalrücklage nach den Vorschriften über die vereinfachte Kapitalherabsetzung (Pos. 22 GKV, 21 UKV)

Rz. 210

Während üblicherweise Einstellungen in die Kapitalrücklage als erfolgsneutrale Vorgänge die GuV-Rechnung nicht ber...