Gewinn- und Verlustrechnung und sonstiges Gesamtergebnis ... / 4.6.3.4 Währungsumrechnungsdifferenzen aus der Umrechnung ausländischer Geschäftsbetriebe

Rz. 146

Für die Umrechnung eines in funktionaler Währung erstellten bzw. umgerechneten (Einzel-)Abschlusses eines ausländischen Geschäftsbetriebs^[1] in eine von der funktionalen Währung abweichenden Berichtswährung gelten folgende Grundsätze:

Die Vermögens- und Schuldposten sind mit dem jeweiligen Stichtagskurs, die Aufwands- und Ertragsposten der GuV-Rechnung und des sonstigen Gesamtergebnisses sind mit den Wechselkursen am Tag der Geschäftsvorfälle bzw. aus Praktikabilitätsgründen mit Perioden-Durchschnittskursen umzurechnen, sofern diese einen Näherungswert für die tatsächlichen Wechselkurse darstellen^[2]. Zur Vermeidung von Aufrechnungsdifferenzen bei der Kapitalkonsolidierung wird das bei Erwerb des Konzernunternehmens vorhandene Eigenkapital (historisches Kapital) mit dem historischen Umrechnungskurs, d. h. mit dem Umrechnungskurs, der zum jeweiligen Erwerbszeitpunkt herrschte, umgerechnet (modifizierte Stichtagskursmethode).

Rz. 147

Im Rahmen der Umrechnung der Abschlüsse ausländischer Geschäftsbetriebe von der funktionalen Währung in eine Berichtswährung können folgende Umrechnungsdifferenzen auftreten:^[3]

• Umrechnungsdifferenzen aufgrund der unterschiedlichen Umrechnung des Jahresergebnisses in der Gesamtergebnisrechnung (Perioden-Durchschnittskurs) und in der Bilanz (Stichtagskurs) sowie
• Umrechnungsdifferenzen aus der Umrechnung des historischen Eigenkapitals^[4] und des während der Konzernzugehörigkeit des Konzernunternehmens erwirtschafteten kumulierten Gesamtergebnisses zu den jeweiligen (historischen) Kursen anstelle zum aktuellen Stichtagskurs.

Rz. 148

Die als Bestandteil des sonstigen Gesamtergebnisses aus bei Eintritt bestimmter Bedingungen zu reklassifizierenden Posten auszuweisenden Währungsumrechnungsdifferenzen aus ausländischen Geschäftsbetrieben beinhalten insbesondere folgende Komponenten:

• Veränderung der oben^[5] aufgeführten Umrechnungsdifferenzen in einer Periode.
• Abgang der für eine ausländische Nettoinvestition erfassten kumulierten Umrechnungsdifferenzen^[6] bei Veräußerung oder sonstigem Abgang des ausländischen Geschäftsbetriebs.

Rz. 148a

Praxis-Beispiel

Beispiel^[7]

Ein Mutterunternehmen gründete zum 1.1.01 die in der Schweiz ansässige Tochter B. Das Gründungskapital beträgt 12 Mio. SFR (Kurs bei Gründung 1,20 SFR/EUR) und wurde durch Bareinlage erbracht. Die Tochter B ist operativ selbstständig, die funktionale Währung der Tochter B ist der SFR. Zum 31.12.01 hat die vereinfachte Bilanz der Tochter B folgendes Aussehen:

IFRS-Bilanz der Tochter B zum 31.12.01 (in SFR)
langfristiges Vermögen	9.000.000	gezeichnetes Kapital	12.000.000
kurzfristiges Vermögen	5.000.000	Periodenergebnis	800.000
		Fremdkapital	1.200.000
Bilanzsumme	14.000.000		14.000.000

Der gewichtete Perioden-Durchschnittskurs beträgt für 01 1,12 SFR/EUR und der Stichtagskurs zum 31.12.01 1,10 SFR/EUR.

Aufgrund der sich verschlechternden konjunkturellen Aussichten in 02 trennt sich das Mutterunternehmen per 31.12.02 vollständig von den Anteilen an B und erzielt einen zum 31.12.02 fälligen Veräußerungspreis i. H. von 10,5 Mio. SFR. Die zum 31.12.02 von B aufgestellte vereinfachte Bilanz hat folgendes Aussehen:

IFRS-Bilanz der Tochter B zum 31.12.02 (in SFR)
langfristiges Vermögen	10.500.000	gezeichnetes Kapital	12.000.000
kurzfristiges Vermögen	4.500.000	Gewinnrücklagen	800.000
		Periodenergebnis	-650.000
		Fremdkapital	2.850.000
Bilanzsumme	15.000.000		15.000.000

Der gewichtete Perioden-Durchschnittskurs beträgt für 02 1,08 SFR/EUR und der Stichtagskurs zum 31.12.02 1,05 SFR/EUR. Das in 01 erzielte Periodenergebnis wurde in die Gewinnrücklagen eingestellt; es erfolgen weder in 01 noch in 02 Ausschüttungen.

Auf die Abgrenzung von (passiven) latenten Steuern zum 31.12.01 soll verzichtet werden, da das Mutterunternehmen die Auflösung dieser Differenzen steuern kann und zu diesem Zeitpunkt noch nicht vorhersehbar ist, dass sich die Translationsanpassung in absehbarer Zukunft auflösen wird (vgl. IAS 12.39).

Die Umrechnung der zum 31.12.01 in funktionaler Währung aufgestellten IFRS-Bilanz der B führt zu folgendem Ergebnis:

IFRS-Bilanz der Tochter B zum 31.12.01 (in EUR)
langfristiges Vermögen	8.181.818	gezeichnetes Kapital	10.000.000
kurzfristiges Vermögen	4.545.455	Periodenergebnis	714.286
		Translationsanpassung	922.078
		Fremdkapital	1.090.909
Bilanzsumme	12.727.273		12.727.273

Das Periodenergebnis 01 wird zum Perioden-Durchschnittskurs umgerechnet. Der Gewinn aus der Währungsumrechnung des ausländischen Geschäftsbetriebs (Tochter B) in die von der funktionalen Währung der B (SFR) abweichende Berichtswährung setzt sich aus folgenden Komponenten zusammen:

• Umrechnungsdifferenz aus der abweichenden Umrechnung des Periodenergebnisses 01 in der Bilanz (Stichtagskurs zum Abschlussstichtag) und in der GuV-Rechnung (Perioden-Durchschnittskurs): 800.000 SFR × (1/1,1 [EUR/SFR] – 1/1,12 [EUR/SFR]) = + 12.987 EUR
• Umrechnungsdifferenz aus der vom historischen Umrechnungskurs des historischen Eigenkapitals (eingezahltes Kap...