Gewinnermittlung nach EStG / 2.2.3.2 Persönlicher Anwendungsbereich des § 5 EStG

Rz. 25

Nach § 5 EStG ist der Gewinn von allen bilanzierenden Gewerbetreibenden zu ermitteln. Darunter sind alle Gewerbetreibenden zu verstehen,

• die aufgrund gesetzlicher Vorschriften verpflichtet sind, Bücher zu führen und regelmäßig Abschlüsse zu machen, oder
• die dies ohne eine solche Verpflichtung freiwillig tun.^[1]

Rz. 26

Erste Tatbestandsvoraussetzung

§ 5 EStG knüpft an die Person des "Gewerbetreibenden" an und stellt somit auf das Betreiben eines gewerblichen Unternehmens i. S. des § 15 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 EStG ab. Gewerbetreibender kann neben einer natürlichen Person auch eine Personengesellschaft i. S. des § 15 Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 EStG als Subjekt der Einkünfteermittlung sein.^[2]

Rz. 27

Das Vorliegen eines Handelsgewerbes i. S. d. §§ 1 und 2 HGB ist hier weder erforderlich noch ausreichend.^[3] Der einkommensteuerliche Gewerbebegriff unterscheidet sich von dem handelsrechtlichen insbesondere dadurch, dass er eine Gewinnerzielungsabsicht zwingend vorschreibt und neben Freiberuflern und anderen Selbstständigen sowie privater Vermögensverwaltung auch Land- und Forstwirte definitionsgemäß ausschließt.^[4]

Daher muss bei Bestehen einer handelsrechtlichen Buchführungspflicht § 5 EStG nicht unmittelbar anwendbar sein, wie z. B. bei einem in das Handelsregister eingetragenen Landwirt (Kannkaufmann des § 3 HGB) oder einer Grundstücksvermietung. Liegt umgekehrt keine handelsrechtliche Buchführungspflicht vor, wohl aber eine Buchführungspflicht nach § 141 AO oder werden freiwillig Bücher geführt und Abschlüsse erstellt, so muss der Gewinn nach § 5 EStG ermittelt werden.^[5]

Rz. 28

Nach § 15 EStG erbringt folgender Personenkreis Einkünfte aus Gewerbebetrieb:

• Einzelgewerbetreibende (§ 15 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 EStG),
• Gesellschafter gewerblich tätiger Personengesellschaften (§ 15 Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 i. V. m. Abs. 3 Nr. 1 EStG),
• Gesellschafter gewerblich geprägter Personengesellschaften (§ 15 Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 i. V. m. Abs. 3 Nr. 2 EStG),
• Persönlich haftende Gesellschafter von Kommanditgesellschaften auf Aktien (§ 15 Abs. 1 Satz 1 Nr. 3 EStG).

Rz. 29

Der Einzelgewerbetreibende des § 15 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 EStG wird in § 15 Abs. 2 EStG gesetzlich definiert. Hiernach muss kumulativ Selbstständigkeit, Nachhaltigkeit, Gewinnerzielungsabsicht und eine Beteiligung am allgemeinen wirtschaftlichen Verkehr vorliegen. Zugleich darf es sich nicht um eine land- und forstwirtschaftliche Betätigung, die Ausübung eines freien Berufes oder eine Vermögensverwaltung handeln. Unter die Einzelgewerbetreibenden fallen über die Verweisungstechnik der §§ 7 und 8 KStG neben natürlichen auch juristische Personen (insbesondere inländische Kapitalgesellschaften durch § 8 Abs. 2 KStG).^[6]

Rz. 30

Durch § 15 Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 EStG werden die Gewinnanteile der Gesellschafter gewerblich tätiger (i. V. m. § 15 Abs. 3 Nr. 1 EStG) sowie gewerblich geprägter (i. V. m. § 15 Abs. 3 Nr. 2 EStG) Personengesellschaften erfasst. Grund hierfür ist, dass eine Personengesellschaft selbst weder einkommensteuer- noch körperschaftsteuerpflichtig ist. Die Gewinne werden demnach den Mitunternehmern zugerechnet und auf dieser Ebene besteuert. Die Feststellung des jeweiligen Gewinns erfolgt auf Grundlage der gesonderten und einheitlichen Feststellung nach § 179 ff. AO.^[7]

Rz. 31

Da die KGaA zwar grundsätzlich der Körperschaftsteuer unterliegt (§ 1 Abs. 1 Nr. 1 KStG), jedoch nach § 9 Abs. 1 Nr. 1 KStG Gewinnanteile und Sondervergütungen des persönlich haftenden Gesellschafters abzuziehen sind, werden diese, soweit sie auf natürliche Personen entfallen, als Einkünfte aus Gewerbebetrieb einkommensteuerpflichtig und, soweit sie z. B. auf eine GmbH entfallen, körperschaftsteuerpflichtig.^[8]

Rz. 32

Zu den Fragen der Abgrenzung des Gewerbebetriebs von der Land- und Forstwirtschaft vergleiche BMF, Schreiben v. 19.12.2011^[9] i. V. m. Gleich lautender Erlass der obersten Finanzbehörden der Länder v. 15.12.2011.^[10] Außerdem enthalten R 15.5 EStR und H 15.5 EStH umfangreiche Ausführungen, Meinungen der Finanzbehörden und zahlreiche Einzelfälle aus der Rechtsprechung des BFH zu diesen Fragen.

Rz. 33

In R 15.7 EStR und den entsprechenden EStH sind Meinungen der Finanzbehörden und zahlreiche Entscheidungen des BFH zu den Fragen der Abgrenzung des Gewerbebetriebs von der privaten Vermögensverwaltung aufgeführt.

Rz. 34

Zu den Fragen der Abgrenzung des Gewerbebetriebs von der selbstständigen Arbeit enthalten H 15.6 EStH Verwaltungsmeinungen und zahlreiche Einzelfälle aus der Rechtsprechung des BFH. Wird bei natürlichen Personen neben einer freiberuflichen eine gewerbliche Tätigkeit ausgeübt, sind beide Tätigkeiten steuerlich entweder getrennt oder einheitlich zu behandeln. Diese Tätigkeiten sind zu trennen, sofern dies nach der Verkehrsanschauung möglich ist.^[11] Betätigt sich eine natürliche Person sowohl gewerblich als auch freiberuflich und besteht zwischen den Tätigkeiten kein sachlicher und wirtschaftlicher Zusammenhang, werden nebeneinander Einkünfte aus Gewerbebetrieb und aus selbstständ...