Gewinnermittlung nach EStG / 2.4.2.4 Unwiderruflicher Antrag durch den Steuerpflichtigen

Rz. 127

Die Gewinnermittlung nach der Tonnage wird gemäß § 5a Abs. 1 Satz 1 EStG ausschließlich auf unwiderruflichen Antrag für den gesamten Betrieb des Steuerpflichtigen gewährt, soweit dieser Handelsschiffe im internationalen Verkehr zum Gegenstand hat. Während das Gesetz keinerlei Formerfordernisse an den Antrag knüpft, ist der Antrag entsprechend der Auffassung der Finanzverwaltung schriftlich zu stellen^[1] und entfaltet erst mit dem Zugang beim Finanzamt seine Wirksamkeit.^[2]

Rz. 128

Der Antrag ist gemäß § 5a Abs. 3 Satz 1 EStG im Wirtschaftsjahr der Anschaffung oder Herstellung (Indienststellung) des Handelsschiffs zu stellen und entfaltet seine Wirkung bereits zu Beginn des entsprechenden Wirtschaftsjahres.^[3] Unter dem Begriff der Anschaffung ist die Erlangung der wirtschaftlichen Verfügungsmacht zu verstehen; eine Herstellung liegt unterdessen im Zeitpunkt der Fertigstellung des Handelsschiffs vor. Eine wirksame Antragstellung kann nur bei Erfüllung sämtlicher Voraussetzungen des § 5a EStG im Jahr der Indienststellung angenommen werden. Gewinne, welche in den Jahren vor der Indienststellung des Schiffes entstanden sind, sind nach § 5a Abs. 3 Satz 2 EStG nicht zu besteuern; Verluste sind dementsprechend nicht verrechenbar oder ausgleichsfähig.^[4] Für die Vorjahre bereits erlassene Steuerbescheide sind deshalb gemäß § 5a Abs. 3 Satz 3 EStG i. V. m. § 172 Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 Buchst. d AO zu ändern und die Gewinne auf 0 EUR festzusetzen.^[5] Gemäß § 5a Abs. 3 Satz 4 EStG gilt dies ebenfalls, wenn der Steuerbescheid unanfechtbar geworden ist,^[6] weshalb die entsprechende Festsetzungsfrist erst mit der Festsetzungsfrist für den Veranlagungszeitraum endet, in dem der Gewinn erstmals nach § 5a Abs. 1 EStG ermittelt wird. Fehlt es im Wirtschaftsjahr der Indienststellung des Schiffs an einem Antrag zur Gewinnermittlung nach der Tonnage, kann ein solcher Antrag erst in dem Wirtschaftsjahr gestellt werden, welches nach Ablauf von 10 Jahren, gerechnet ab Beginn des Wirtschaftsjahres der Indienststellung, endet.^[7]

Rz. 129

Nach § 5a Abs. 3 Satz 7 EStG ist der Steuerpflichtige an die Gewinnermittlung nach § 5a Abs. 1 EStG vom Beginn des Wirtschaftsjahres an, in dem er den Antrag stellt, 10 Jahre gebunden. Die Bindungswirkung tritt mit dem Jahr der Antragstellung ein.^[8] Nach Ablauf des Bindungszeitraumes kann der Antrag mit Wirkung für den Beginn des 11. Wirtschaftsjahres bis zum Ende dieses Jahres unwiderruflich zurückgenommen werden.^[9] Es folgt anschließend eine erneute Bindungsfrist von 10 Jahren, in denen der Steuerpflichtige den Gewinn nach den allgemeinen Vorschriften ermitteln muss.^[10] Erst nach Fristablauf kann erneut ein Wechsel zur Gewinnermittlung nach § 5a EStG vorgenommen werden.

Rz. 130

Eine vorzeitige Beendigung der Gewinnermittlung nach der Tonnage vor Ablauf der Bindungsfrist ist sanktionslos möglich, sofern es zu einem Wegfall der Voraussetzungen des § 5a EStG, wie etwa durch Löschung im inländischen Register oder Verlagerung der Bereederung ins Ausland, gekommen ist.^[11] Jedoch ist zu beachten, dass im Zeitpunkt der Beendigung der Gewinnermittlung nach § 5a EStG der Steuerpflichtige nach § 5a Abs. 4 EStG dazu verpflichtet ist, einen Unterschiedsbetrag gewinnerhöhend aufzulösen.^[12]

[1] BMF, Schreiben v. 12.6.2002, IV A 6 – S 2133a- 11/02, BStBl 2002 I S. 614, Rz. 20; a. A. Hennrichs/Kuntschik, in Kirchhof/Söhn/Mellinghoff, EStG, § 5a EStG Rz. D1, Stand: 6/2021.

[2] Seeger, in Schmidt, EStG, 40. Aufl. 2021, § 5a EStG Rz. 22.

[3] Hierzu ausführlich Barche, in Herrmann/Heuer/Raupach, EStG, § 5a EStG Rz. 55, Stand: 8/2021. Tiefergehend zu Altbetrieben sowie zur Anwendung der Altfassung bei Neubetrieben Hennrichs/Kuntschik, in Kirchhof/Söhn/Mellinghoff, EStG, § 5a EStG Rz. D4 ff., Stand: 6/2021.

[4] Kahl-Hinsch, in Lademann, EStG, § 5a EStG Rz. 82a, Stand: 6/2021.

[5] Barche, in Herrmann/Heuer/Raupach, EStG, § 5a EStG Rz. 57 f., Stand: 8/2021.

[6] Barche, in Herrmann/Heuer/Raupach, EStG, § 5a EStG Rz. 55, Stand: 8/2021.

[7] § 5a Abs. 3 Satz 5 EStG; Barche, in Herrmann/Heuer/Raupach, EStG, § 5a EStG Rz. 59, Stand: 8/2021.

[8] Hennrichs/Kuntschik, in Kirchhof/Söhn/Mellinghoff, EStG, § 5a EStG Rz. D25, Stand: 6/2021.

[9] § 5a Abs. 3 Satz 8 EStG. Der Steuerpflichtige kann mithin in jedem Jahr nach Ablauf der 10-jährigen Bindungsfrist den Antrag zurücknehmen, um im darauffolgenden Jahr zur Gewinnermittlung nach den allgemeinen Vorschriften zurückzukehren.

[10] § 5a Abs. 3 Satz 9 EStG.

[11] Hennrichs/Kuntschik, in Kirchhof/Söhn/Mellinghoff, EStG, § 5a EStG Rz. D26, Stand: 6/2021; Kahl-Hinsch, in Lademann, EStG, § 5a EStG Rz. 95, Stand: 6/2021.

[12] Ausführlich zum Unterschiedsbetrag nach § 5a Abs. 4 EStG Kahl-Hinsch, in Lademann, EStG, § 5a EStG Rz. 97, Stand: 6/2021.