Gewinnermittlung nach EStG / 2.4.3 Betrieb im internationalen Verkehr

2.4.3.1 Gecharterte Handelsschiffe

Rz. 133

Werden neben eigenen auch fremde (gecharterte) Handelsschiffe betrieben, können die dazugehörigen Einkünfte unter den Bestimmungen des § 5a Abs. 2 Satz 3 EStG begünstigt werden, wenn gleichzeitig, also im selben Wirtschaftsjahr,^[1] eigene oder ausgerüstete Handelsschiffe^[2] im internationalen Verkehr betrieben werden. Gecharterte Handelsschiffe sind solche, die Kraft eines Chartervertrages betrieben werden.^[3] Unter dem Sammelbegriff des Chartervertrages wird eine Vielzahl von Verträgen zusammengefasst, die eine Schiffsverwendung durch Dritte zum Inhalt haben.^[4] Im Rahmen des § 5a EStG zählen hierzu, insbesondere übliche Verträge der Handelsschifffahrt wie Ausrüster-Charter nach § 477 HGB sowie Zeit-, Reise-, Slot- oder Bare-boat-Charter über ein Schiff oder einen Teil des Schiffs.^[5]

Rz. 134

Sind gecharterte Handelsschiffe nicht in einem inländischen Schiffsregister eingetragen, ist gemäß § 5a Abs. 2 Satz 4 EStG zusätzlich erforderlich, dass im Wirtschaftsjahr die Nettotonnage der gecharterten und im Ausland registrierten Handelsschiffe das 3-fache der nach § 5a Abs. 2 Sätze 1, 2 EStG im internationalen Verkehr betriebenen und im Inland registrierten Handelsschiffe nicht übersteigt.^[6] Zur Berechnung der Nettotonnage sind die Nettotonnen pro Schiff jeweils mit der Anzahl der Betriebstage nach Abs. 1 zu vervielfältigen. Wird dieses Verhältnis überschritten, so ist der Gewinn für die im Ausland registrierten, gecharterten Handelsschiffe durch Betriebsvermögensvergleich zu ermitteln.^[7] Auch für nicht im Inland registrierte Schiffe müssen sich Ort der Geschäftsleitung und Bereederung im Inland befinden.^[8]

[1] Weiland, in Littmann/Bitz/Pust, EStG, § 5a EStG Rz. 93, Stand: 6/2021.

[2] Der Betrieb eines Handelsschiffs ist bereits ausreichend, um den Anwendungsbereich zu eröffnen; vgl. Kahl-Hinsch, in Lademann, EStG, § 5a EStG Rz. 66, Stand: 6/2021.

[3] Hofmeister, in Blümich, EStG, § 5a EStG Rz. 38, Stand: 5/2021.

[4] Kahl-Hinsch, in Lademann, EStG, § 5a EStG Rz. 67, Stand: 6/2021.

[5] BT-Drucks. 13/10271 S. 8; Kahl-Hinsch, in Lademann, EStG, § 5a EStG Rz. 67 f., Stand: 6/2021; Weiland, in Littmann/Bitz/Pust, EStG, § 5a EStG Rz. 90, Stand: 6/2021.

[6] Kahl-Hinsch, in Lademann, EStG, § 5a EStG Rz. 71, Stand: 6/2021; Weiland, in Littmann/Bitz/Pust, EStG, § 5a EStG Rz. 93, Stand: 6/2021.

[7] Weiland, in Littmann/Bitz/Pust, EStG, § 5a EStG Rz. 94, Stand: 6/2021.

[8] Kahl-Hinsch, in Lademann, EStG, § 5a EStG Rz. 71, Stand: 6/2021.

2.4.3.2 Vercharterte Handelsschiffe

Rz. 135

Gemäß § 5a Abs. 2 Satz 2 EStG gehört zum Betrieb von Handelsschiffen im internationalen Verkehr auch ihre Vercharterung. Hierbei wird weiterhin vorausgesetzt, dass die Voraussetzungen des § 5a Abs. 2 Satz 1 EStG erfüllt werden und darüber hinaus, dass das Seeschiff vom Vercharterer ausgerüstet^[1] wird. Dabei ist es nicht zwingend erforderlich, dass die Ausrüstung vom Steuerpflichtigen selbst vorgenommen wurde, eine Weitervercharterung eines Schiffs, welches bereits von einem anderen Vercharterer ausgerüstet wurde, genügt.^[2]

[1] Ausrüster ist nach § 477 Abs. 1 HGB derjenige, der "ein ihm nicht gehörendes Schiff zum Erwerb durch Seefahrt betreibt." An einer Ausrüstung seitens des Vercharterers fehlt es hingegen insbesondere im Fall der bare-boat-Charter (vgl. BFH, Urteil v. 5.8.1976, IV R 12/73, BStBl 1976 II S. 710; BMF, Schreiben v. 12.6.2002, IV A 6 – S 2133a – 11/02, BStBl 2002 I S. 614, Rz. 10) bzw. bei der Vercharterung eines unbemannten Seeleichters (vgl. BFH, Urteil v. 14.11.1985, IV R 170/83, BStBl 1986 II S. 60).

[2] BFH, Urteil v. 7.12.1989, IV R 86/88, BStBl 1990 II S. 433; a. A. BFH, Urteil v. 22.12.2015, I R 40/15, BStBl 2016 II S. 537.

2.4.3.3 Gleichgestellte Schiffe

Rz. 136

Nach der abschließenden Aufzählung des § 5a Abs. 2 Satz 5 EStG ist der Einsatz bestimmter Seeschiffe, die die Voraussetzungen des Abs. 2 Satz 1 nicht erfüllen, dem Betrieb von Handelsschiffen im internationalen Verkehr i. S. d. § 5a Abs. 2 Sätze 1, 2 EStG gleichgestellt. Voraussetzung ist, dass sie im Wirtschaftsjahr überwiegend in einem inländischen Seeschiffsregister eingetragen sind und überwiegend außerhalb der deutschen Hoheitsgewässer zum Schleppen, Bergen oder zum Aufsuchen von Bodenschätzen eingesetzt werden.^[1]

[1] Hierzu ausführlich Barche, in Herrmann/Heuer/Raupach, EStG, § 5a EStG Rz. 50, Stand: 8/2021.

2.4.3.4 Neben- und Hilfsgeschäfte sowie unmittelbar dem Betrieb von Handelsschiffen dienende Wirtschaftsgüter

Rz. 137

Unter den begünstigten Betrieb von Handelsschiffen im internationalen Verkehr werden gemäß § 5a Abs. 2 Satz 2 EStG ebenfalls die unmittelbar mit ihrem Betrieb oder der Vercharterung zusammenhängenden Neben- und Hilfsgeschäfte einschließlich der Veräußerung der Handelsschiffe respektive der Wirtschaftsgüter, die unmittelbar deren Betrieb dienen, gefasst.^[1]

Rz. 138

Entsprechend der Definition des BFH, welche von der Finanzverwaltung übernommen wurde,^[2] werden als Nebengeschäfte solche Geschäfte bezeichnet, "die nicht den eigentlichen Zweck der unternehmerischen Betätigung ausmachen und sich auch nicht notwendig aus dem eigentlichen Geschäftsbetrieb ergeben, aber in seiner Folge vorkommen und nebenbei miterledigt werden...