Investitionsabzugsbetrag: Investitionszulage erhöht Betriebsgröße bei Betriebsvermögensvergleich

Leitsatz

Bei der Gewinnermittlung durch Betriebsvermögensvergleich ist der Anspruch auf Investitionszulage bei Bestimmung der Betriebsgröße gemäß § 7g Abs. 1 Satz 2 Nr. 1 Buchst. a EStG als Voraussetzung eines Investitionsabzugsbetrags zu berücksichtigen.

Normenkette

§ 4, § 12, § 13 InvZulG 2007, § 4 Abs. 1, Abs. 3, § 5 Abs. 1, § 7g Abs. 1 Satz 2 Nr. 1 Buchst. a und c, Abs. 7, § 11, § 52 Abs. 23 Satz 5 EStG 2007, § 243 Abs. 3, § 247 Abs. 1, § 252 Abs. 1 Nr. 4, § 264 Abs. 1, § 266 Abs. 2 B.II.4. HGB, § 38 AO

Sachverhalt

Die klagende KG hatte zu Beginn des Jahres 2010 einen Antrag auf Investitionszulage für im Streitjahr 2009 vorgenommene Investitionen gestellt. Die Bewilligung war noch vor Aufstellung der Bilanz auf den 31.12.2009 eingegangen. Gleichwohl aktivierte die KG den Anspruch auf Investitionszulage nicht.

Mit der Gewinnfeststellungserklärung für 2009 machte die KG einen Investitionsabzugsbetrag geltend und ging dabei von einer Einhaltung der Betriebsvermögensgrenze nach § 7g Abs. 1 Satz 2 EStG aus. Das FA war der Ansicht, der Anspruch auf Investitionszulage sei zum 31.12.2009 zu aktivieren und erhöhe demgemäß das Betriebsvermögen i.S.d. § 7g EStG. Dadurch werde die dortige Grenze überschritten, weshalb das FA die Gewährung des Investitionsabzugsbetrags ablehnte.

Das FG teilte die Auffassung des FA (Thüringer FG, Urteil vom 25.9.2013, 3 K 947/11, Haufe-Index 7044039).

Entscheidung

Der BFH bestätigte das FG-Urteil. Der Anspruch auf Investitionszulage sei zum 31.12.2009 als Forderung zu aktivieren, weil er mit Ablauf des Jahres 2009 entstanden sei und die wesentlichen Ursachen für seine Verwirklichung noch in 2009 gesetzt worden seien. Soweit der bewilligte Betrag geringfügig niedriger als die beantragte Zulage ausgefallen sei, müsse dies bei der Bewertung der Forderung wertaufhellend berücksichtigt werden. Die Forderung erhöhe das Betriebsvermögen i.S.d. § 7g EStG ungeachtet dessen, dass die Investitionszulage selbst nicht der ESt unterliege.

Hinweis

1. Das Urteil berührt insbesondere zwei für die Gewinnermittlung bedeutsame Fragen, nämlich die Frage danach, wann ein Anspruch auf einen Zuschuss als Forderung zu aktivieren ist (unter 2.) und welche Bedeutung ein steuerbefreiter Zuschuss für die Messung des Betriebsvermögens i.S.d. § 7g EStG hat (unter 3.)

2. Eine Forderung ist grundsätzlich dann zu aktivieren, wenn sie rechtlich voll wirksam entstanden ist und wirtschaftlich durchgesetzt werden kann. Aber auch bereits vorher kann eine Forderung dann zu aktivieren sein, "wenn die für die Entstehung wesentlichen wirtschaftlichen Ursachen im abgelaufenen Geschäftsjahr gesetzt worden sind und der Kaufmann mit der künftigen rechtlichen Entstehung des Anspruchs fest rechnen kann", wie es in einer vom BFH häufig verwendeten Sentenz heißt. Ansprüche auf staatliche Subventionen, deren Voraussetzungen der Kaufmann erfüllt hat und mit deren Erfüllung er fest rechnen kann, müssen deshalb schon mit der Verwirklichung der Voraussetzungen aktiviert werden. Es bedarf insbesondere nicht der bereits erfolgten Antragstellung durch den Kaufmann.

3. Bezieht ein Unternehmer steuerfreie Einnahmen, ändert dies nichts daran, dass diese das Aktivvermögen mehren und damit das Kapitalkonto erhöhen. Bei einem Betriebsvermögensvergleich wirken sie sich zunächst gewinnerhöhend aus. Auf einer zweiten Stufe außerhalb der Gewinnermittlung müssen die steuerfreien Teile des Gewinns deshalb neutralisiert werden, um eine Erfassung bei den Einkünften des Unternehmers zu vermeiden.

Dass die Höhe der Einkünfte gleichwohl beeinflusst werden kann, zeigt allerdings der Urteilsfall, in dem steuerfreie Zugänge zum Betriebsvermögen bewirken, dass die Voraussetzungen für einen Investitionsabzugsbetrag nicht erfüllt werden. In dem betreffenden Jahr ergibt sich per saldo also eine Erhöhung des Gewinns. Dies ist allerdings nur eine temporäre Wirkung, weil der Investitionsabzugsbetrag zu einer Vorverlagerung von später ohnehin eintretenden Gewinnminderungen führt. Die steuerfreie Betriebsvermögensmehrung hat deshalb insoweit keine Auswirkung auf den Totalgewinn und konterkariert den Zweck der Steuerbefreiung nicht.

Link zur Entscheidung

BFH, Urteil vom 3.8.2017 – IV R 12/14