Kaufpreisraten/-renten bei entgeltlichen Vorgängen / 2.2.3 Kaufpreisrente unter Angehörigen

Bei der Übertragung eines Betriebs oder eines Mitunternehmeranteils von Eltern auf Kinder gegen wiederkehrende Leistungen ist i.  d.  R. anzunehmen, dass Leistung und Gegenleistung nicht wie unter Fremden nach kaufmännischen Gesichtspunkten abgewogen wurden. Es wird widerlegbar vermutet, dass die Rente – unabhängig vom Wert der übertragenen Wirtschaftsgüter – nach dem Versorgungsbedürfnis der Eltern und/oder nach der Ertragskraft des übertragenen Vermögens bemessen worden ist und insofern familiären, außerbetrieblichen Charakter hat.^[1]

Diese Vermutung führt zur Annahme einer privaten Versorgungsrente, die bei Vermögensübertragungen im Wege der vorweggenommenen Erbfolge anzutreffen ist und andere Steuerfolgen auslöst als eine Veräußerungsrente. Private Versorgungsrenten sind beim Vermögensübergeber als sonstige Einkünfte steuerbar^[2] und beim Vermögensübernehmer als Sonderausgaben abziehbar.^[3]

Praxis-Tipp

Eingeschränkter Sonderausgabenabzug

Bis einschließlich 2007 kam es für die Abziehbarkeit der Versorgungsleistungen (Renten und dauernde Lasten) als Sonderausgaben nicht darauf an, ob Privat- oder Betriebsvermögen übertragen worden ist. Dieses "alte Recht" ist überholt. Der Sonderausgabenabzug von privaten Versorgungsrenten und die korrespondierende Besteuerung als sonstige Einkünfte ist für nach dem 31.12.2007 vereinbarte Vermögensübertragungen eingeschränkt worden. Es sind nur noch solche Versorgungsleistungen als Sonderausgaben abziehbar, die im Zusammenhang mit der Übertragung von Betrieben, Teilbetrieben, Praxen, Mitunternehmeranteilen und Anteilen an Kapitalgesellschaften (Letztere nur, wenn mindestens 50 % der Anteile übertragen werden, der Übernehmer als Geschäftsführer tätig war und der Übernehmer diese Tätigkeit übernimmt) vereinbart werden.

Private Immobilien können nicht mehr gegen eine als Sonderausgaben abziehbare dauernde Last übertragen werden. Bei Vermögensübertragungen, die vor dem 1.1.2008 vereinbart wurden, bleibt es prinzipiell bei der früheren Rechtslage, d. h. das alte Recht bleibt weiterhin anwendbar.

Das BMF hat im 4. Rentenerlass^[4] ausführlich zur einkommensteuerrechtlichen Behandlung von wiederkehrenden Leistungen im Zusammenhang mit der Übertragung von Privat- und Betriebsvermögen Stellung genommen, seine bisherigen Rentenerlasse abermals geändert und an die neue Gesetzeslage mit Übergangsregelungen angepasst.

Die für eine private Versorgungsrente sprechende Vermutung kann von den Beteiligten entkräftet und widerlegt werden: Berufen sich die Vertragspartner, z.  B. Eltern und Kind, darauf, dass Rente und übertragenes Vermögen, z. B. ein Gewerbebetrieb, wertgleich sind, also eine Veräußerungsrente vorliegt, müssen sie dem Finanzamt substanziiert darlegen, welche Vorstellungen sie bei Abschluss des Vertrags hinsichtlich des Werts der übertragenen Wirtschaftsgüter hatten.

Käufer und Verkäufer können also auch Verwandte sein. Wichtig ist jedoch, dass die Höhe der Rente nicht willkürlich festgesetzt wird. Die Rente muss eine angemessene Gegenleistung für die Übertragung des Betriebs oder Mitunternehmeranteils sein und die Beteiligten müssen auch subjektiv von der Gleichwertigkeit der beiderseitigen Leistungen ausgehen.^[5]

Praxis-Tipp

Vermutung für private Veranlassung widerlegen

Sind die Beteiligten, z.  B. Vater und Sohn, subjektiv von der Gleichwertigkeit der beiderseitigen Leistungen ausgegangen, kann trotz objektiver Ungleichgewichtigkeit von Leistung und Gegenleistung eine Veräußerungs-/Erwerbsrente vorliegen, wenn die Annahme der Ausgewogenheit der beiderseitigen Leistungen bei Berücksichtigung der tatsächlichen und rechtlichen Umstände des Vertragsabschlusses vertretbar erscheint.^[6] Dabei dürfen die Anforderungen an den Nachweis des kaufmännischen Aushandelns des Entgelts nicht überspannt werden. Die Vermutung für die private Veranlassung ist widerlegt, wenn feststeht, dass die beiderseitigen Leistungen wie unter fremden Dritten kaufmännisch gegeneinander abgewogen worden sind.^[7] Eine annähernde Übereinstimmung der Wertverhältnisse genügt, wenn sich die Vertragsbeteiligten subjektiv vom Gedanken des entgeltlichen Leistungsaustauschs leiten ließen.^[8] Eine Wertabweichung von 10 % ist unschädlich.^[9]

[1] BFH, Urteil v. 20.6.2007, X R 2/06, BStBl 2008 II S. 99.

[2] § 22 Nr. 1a EStG.

[3] § 10 Abs. 1a Nr. 2 EStG.

[4] BMF, Schreiben v. 11.3.2010, IV C 3 – S 2221/09/10004, BStBl 2010 I S. 227.

[5] BFH, Urteil v. 3.6.1992, X R 14/89, BStBl 1993 II S. 23; BFH, Beschluss v. 13.6.1994, X B 182/93, BFH/NV 1995 S. 105.

[6] BFH, Urteil v. 16.12.1993, X R 67/92, BStBl 1996 II S. 669.

[7] BFH, Urteil v. 9.10.1985, I R 149/82, BStBl 1986 II S. 51; BFH, Urteil v. 29.1.1992, X R 193/87, BStBl 1992 II S. 465.

[8] BFH, Beschluss v. 31.5.2005, VIII B 67/96, BFH/NV 2005 S. 2178.

[9] BFH, Urteil v. 30.7.2003, X R 12/01, BStBl 2004 II S. 211.