Leitsatz
Der Gewinn einer Personengesellschaft wird einheitlich und gesondert festgestellt, an dem Feststellungsverfahren nehmen die Gesellschafter teil. Das FG Köln hatte die Frage zu klären, ob auch ein Nießbraucher, der am Ertrag eines Kommanditanteils beteiligt ist, am Feststellungsverfahren zu beteiligen sei. Besonderes Gewicht legte das FG dabei auf die Frage, ob der Nießbraucher als Mitunternehmer anzusehen sei. Bestehe der Nießbrauch lediglich in einem Anspruch gegen einen Kommanditisten einer KG auf Auszahlung eines Teils der Erträge aus dem Kommanditanteil und habe der Nießbraucher im Verhältnis zu der Gesellschaft keine weitergehenden Rechte und Pflichten, die ihn zu einem Mitunternehmer machten, so sei allein der Kommanditist an der Gewinnerzielung der Gesellschaft beteiligt.
Sachverhalt
Der Klägerin stand aufgrund testamentarischer Anordnung ein Nießbrauch am Ertrag dreier Kommanditbeteiligungen zu. Der Nießbrauch war so ausgestaltet, daß die drei Kommanditisten aus den Erträgen ihrer Kommanditanteile jeweils 1/3 an die Klägerin zahlen sollten. Über diesen Anspruch hinaus sollte die Klägerin weder an Verlusten der Gesellschaft beteiligt sein noch an deren stillen Reserven. Sie hatte auch keine Mitsprache-, Informations- oder Kontrollrechte in der Gesellschaft. Sie begehrte mit ihrer Klage die Teilnahme am einheitlichen und gesonderten Feststellungsverfahren der KG. Die Klage hatte jedoch keinen Erfolg.
Entscheidung
Das FG Köln stellt zunächst die Grundlagen der einheitlichen und gesonderten Feststellung klar: Einheitlich und gesondert festzustellen seien Einkünfte, die von mehreren Personen gemeinschaftlich aus einer gemeinsamen Einkunftsquelle erzielt werden. Als eine solche Personenmehrheit komme nur eine Gemeinschaft oder Gesellschaft in Betracht, so wie hier eine KG. Einkünfte, die eine Person dadurch erziele, daß sie Ansprüche gegen einzelne Gesellschafter habe, ohne selbst Gesellschafter zu sein, gehörten nicht hierzu. Sie seien auch keine "im Zusammenhang stehenden anderen Besteuerungsgrundlagen" i.S.d. § 180 Abs. 1 Nr. 2a AO. Der Nießbraucher sei vorliegend auch nicht Mitunternehmer, da er wegen fehlender Mitsprache-, Informations- und Kontrollrechte keine Mitunternehmerinitiative entfalten könne und wegen fehlender Beteiligung am Verlust und an den stillen Reserven der KG kein Mitunternehmerrisiko trage. Der Nießbrauch sei damit auf das Recht beschränkt, am Ertrag der einzelnen Kommanditanteile beteiligt zu werden, gesellschaftsrechtliche Stellungen sollten nicht eingenommen werden. Die verpflichteten Kommanditisten seien in ihrer Gesellschafterstellung nicht eingeschränkt, sondern lediglich verpflichtet, einen Teil ihrer aus den Kommanditanteilen erzielten Erträge an den Nießbraucher auszuzahlen. Damit sei der Nießbraucher nicht an der gemeinschaftlichen Gewinnerzielung der KG-Gesellschafter beteiligt, sondern nur an der Gewinnverwendung. Daher scheide eine Beteiligung am gesonderten und einheitlichen Gewinnfeststellungsverfahren aus.
Hinweis
Für die Frage der steuerlichen Behandlung des Nießbrauchs an einem Personengesellschaftsanteil kommt es ganz entscheidend auf die vertragliche Ausgestaltung an. Werden dem Nießbraucher Rechte und Pflichten in einem Umfang übertragen, die ihn zu einem Mitunternehmer machen, so ist er selbst am Gewinn der Gesellschaft beteiligt und nimmt daher auch am einheitlichen und gesonderten Gewinnfeststellungsverfahren teil. Besteht der Nießbrauch hingegen allein in einem Anspruch auf Auszahlung des Ertrags oder Teilen davon aus einem Gesellschaftsanteil, so ist der Nießbraucher kein Mitunternehmer und damit auch nicht am Gewinnfeststellungsverfahren zu beteiligen. Bei entsprechender vertraglicher Gestaltung ist es auch möglich, dass sowohl der den Nießbrauch bestellende Gesellschafter als auch der Nießbraucher als Mitunternehmer angesehen werden können und somit beide am Gewinn der Gesellschaft beteiligt sind und auch beide am Gewinnfeststellungsverfahren teilnehmen können. Bei der Vertragsgestaltung muß daher genau darauf geachtet werden, was zivilrechtlich gewollt ist, welche Rechte und Pflichten der Nießbrauch also umfassen soll, und was die daran anknüpfenden steuerlichen Folgen sind.
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