Leasingsonderzahlung im Rahmen der Einnahmenüberschussrechnung, Nutzungsänderungen des Leasinggegenstands in Folgejahren

OFD Nordrhein-Westfalen, Verfügung v. 1.9.2016, Kurzinformation ESt Nr. 17/2016

Leasingsonderzahlungen stellen bei wirtschaftlicher Betrachtung vorausgezahlte Nutzungsentgelte dar (BFH-Urteil vom 5.5.1994, VI R 100/93, BStBl 1994 II S. 643 und H 11 „Leasing-Sonderzahlung” EStH 2015).

Im Falle der Gewinnermittlung nach § 4 Abs. 3 EStG kann der Steuerpflichtige bei entsprechender betrieblicher Nutzung des Leasinggegenstands eine Leasingsonderzahlung im Zeitpunkt der Zahlung nach § 11 Abs. 2 Satz 1 EStG grds. in voller Höhe als Betriebsausgabe abziehen. Lediglich eine Vertragslaufzeit von mehr als fünf Jahren würde hiervon abweichend eine gleichmäßige Verteilung der Sonderzahlung auf die betroffenen Jahre erfordern (§ 11 Abs. 2 Satz 3 EStG).

Insb. beim Kraftfahrzeug-Leasing sind Nutzungsänderungen in nachfolgenden Jahren denkbar. Dies würde zu unterschiedlichen Totalgewinnen dann führen, wenn beim sofortigen Betriebsausgabenabzug nur auf die Nutzung im Zahlungsjahr abgestellt würde.

Für den Betriebsausgabenabzug ist daher sowohl die Nutzung des Pkw im Jahr des Abflusses der Sonderzahlung als auch die zukünftige Nutzung innerhalb des gesamten Leasingzeitraums maßgeblich (vgl. auch BFH-Urteil vom 15.4.2010, VI R 20/08, BStBl 2010 II S. 805). Die Entscheidung über den Betriebsausgabenabzug nach § 11 Abs. 2 Satz 1 EStG fällt zwar zunächst nach den Nutzungsverhältnissen im Zahlungsjahr (kein Betriebsausgabenabzug bei einer betrieblichen Nutzung unter 10 %), spätere Nutzungsänderungen in Jahren nach der Zahlung, aber innerhalb des Zeitraums, für den die Sonderzahlung als Vorauszahlung geleistet wurde, führen dann zu Korrekturen des Steuerbescheids des Zahlungsjahres, soweit dieser verfahrensrechtlich noch änderbar ist.

Neben § 164 AO kommt als Korrekturvorschrift § 175 Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 AO in Betracht, da es sich bei der Nutzungsänderung um ein rückwirkendes Ereignis im Sinne dieser Vorschrift handelt.

Jedoch muss das Ereignis zum einen nach Entstehung des Steueranspruchs und zum anderen nach Erlass des ursprünglichen Steuerbescheids des betreffenden Veranlagungszeitraums eingetreten sein. Ist die Nutzungsänderung als maßgebliches Ereignis bereits vor Erlass des Einkommensteuerbescheids des Zahlungsjahres erfolgt, scheidet folglich eine Änderung nach § 175 Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 AO aus. Soweit die Nutzungsänderung im Zeitpunkt der Veranlagung bereits eingetreten, dem Finanzamt aber noch nicht bekannt war, kann die Änderung der Steuerfestsetzung nach § 173 Abs. 1 Nr. 1 AO erfolgen.

Beispiel:

2013: Die Leasingsonderzahlung i.H. von 35.000 EUR wird im Dezember 2013 für einen Leasingvertrag über einen Pkw mit einer Laufzeit von 48 Monaten entrichtet. Ab diesem Monat wird der Pkw nachweislich zu mehr als 50 % betrieblich genutzt. Der Pkw ist dem Leasinggeber zuzurechnen.

Der Leasingnehmer kann einen Betriebsausgabenabzug i.H. von 35.000 EUR geltend machen.

2016: Ab Januar 2016 – nachdem die Einkommensteuerfestsetzung 2013 bereits erfolgt ist – wird der Pkw nur noch in sehr geringen Umfang (unter 10 %) betrieblich genutzt. In der Einnahmenüberschussrechnung werden lediglich geringe Kosteneinlagen für die Betriebsfahrten angesetzt.

Aufgrund der geänderten Nutzung ist der anteilige Betriebsausgabenabzug im Jahr 2013 gem. § 175 Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 AO rückwirkend um 16.770 EUR (23/48 von 35.000 EUR) zu kürzen.

Normenkette

EStG § 11 Abs. 2