Leitfaden 2023 - Anlage SAN / 2.3 Minderung nach § 3a Abs. 3 EStG

Zeile 6

In dieser Zeile ist eine Zwischensumme zu bilden. Es handelt sich um den insgesamt vorhandenen Sanierungsertrag, der in den Zeilen 7 ff. mit Verlusten und ähnlichen Faktoren zu verrechnen ist.

Vor Zeilen 7–43

In diesen Zeilen wird der in Zeile 6 ausgewiesene Sanierungsertrag entsprechend der in § 3a Abs. 3 Satz 2 EStG aufgeführten Reihenfolge vermindert. Zweck der Regelung ist, eine Doppelbegünstigung zu vermeiden, die dadurch entstehen könnte, dass der Sanierungsertrag steuerfrei ist, die Verluste, die zu der Sanierungsbedürftigkeit geführt haben, aber weiterhin vortrags- und abzugsfähig sind. Daher wird das Verlustverrechnungspotenzial des Sanierungsjahres, der Vorjahre und des folgenden Jahres mit dem Sanierungsertrag verrechnet. Aufgebaut ist die Verrechnungsreihenfolge in § 3a Abs. 3 Satz 2 EStG nach der "Nähe" zu dem sanierten Unternehmen.

Ist die Körperschaft an einer Mitunternehmerschaft beteiligt, ist zu unterscheiden, ob die Mitunternehmerschaft oder die Körperschaft saniert worden ist. Ist die Körperschaft saniert worden, erfolgt die Verrechnung des Sanierungsertrags mit Verlusten ausschließlich auf der Ebene der Körperschaft, schließt aber der Körperschaft zugerechnete Verluste aus der Mitunternehmerschaft ein. Ist die Mitunternehmerschaft saniert worden, erfolgt in erster Linie eine Verrechnung des Sanierungsertrags bei der Mitunternehmerschaft. Ein dadurch noch nicht verrechneter Sanierungsertrag wird anteilig bei den Mitunternehmern berücksichtigt (Zeilen 5b–5d). Ist die Sanierung auf der Ebene der Körperschaft (Mitunternehmer) erfolgt, wird ein nach § 15a EStG bei der Mitunternehmerschaft festgestellter Verlust in Zeile 23 der Anlage SAN verrechnet.

Soweit sich dadurch bereits festgestellte Verluste ändern, ermöglicht § 3a Abs. 4 Satz 3 EStG die Anpassung dieser Feststellungsbescheide. Das führt dann über § 175 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 AO zur Änderung der KSt-Bescheide.

Die Verrechnung ist begrenzt auf die Höhe des Sanierungsertrags. Nach jeder Zeile wird daher eine Zwischensumme gezogen, um den Höchstbetrag der Verrechnung für die nächste Stufe zu erhalten.

Zeilen 7–8

In Zeile 7 wird entsprechend § 3a Abs. 3 Satz 2 Nr. 1 EStG der zum Ende des Sanierungsjahres vorhandene Aufwand i. S. d. § 4f Abs. 1 Satz 1, Abs. 2 EStG mit dem Sanierungsertrag verrechnet. Es handelt sich um den Aufwand aus der Übernahme einer Verpflichtung, eines Schuldbeitritts oder einer Erfüllungsübernahme mit ganzer oder teilweiser Schuldfreistellung, der insgesamt über 15 Jahre zu verteilen ist. Nicht zu verrechnen ist ein Aufwand, der auf einen anderen Rechtsträger übergegangen ist. Dieser Betrag ist in voller Höhe, in der er am Ende des Sanierungsjahres noch vorhanden ist, mit dem Sanierungsertrag zu verrechnen.^[1]

Zeilen 9–10

In Zeile 9 ist gem. § 3a Abs. 3 Satz 2 Nr. 4 EStG der ausgleichsfähige oder verrechenbare Verlust des Sanierungsjahres aus einem Steuerstundungsmodell nach § 15b EStG verrechnet. Die Verrechnung erfolgt in dieser Zeile nur, wenn Sanierung und Verlust die gleiche Einkunftsquelle betreffen. Verrechnungen mit Verlusten nach § 15b EStG aus anderen Einkunftsquellen, z. B. aus Mitunternehmerschaften, erfolgen in Zeile 25.

Der Verlust nach § 15b EStG ist ohne Berücksichtigung des Sanierungsertrags zu ermitteln.^[2]

Zeilen 11–12

In Zeile 11 hat gem. § 3a Abs. 3 Satz 2 Nr. 5 EStG die Verrechnung des verbliebenen Sanierungsertrags mit den der Beträge in Zeile 9 entsprechenden Verlusten zu erfolgen, die zum Ende des vorangegangenen Jahres gesondert festgestellt wurden. Auch dies betrifft nur die gleiche Einkunftsquelle, also z. B. nicht bei Verlusten nach § 15b EStG aus einer Mitunternehmerschaft; die Verrechnung mit anderen Einkunftsquellen erfolgt in Zeile 25.

Zeilen 13–14

In Zeile 13 ist gem. § 3a Abs. 3 Satz 2 Nr. 6 EStG der ausgleichsfähige oder nicht abziehbare Verlust des zu sanierenden Unternehmens nach § 15 Abs. 4 EStG aus gewerblicher Tierzucht und Tierhaltung, Termingeschäften oder stiller Gesellschaft aus dem Sanierungsjahr mit dem Sanierungsertrag zu verrechnen.^[3]

Es muss sich um Verluste des gleichen Betriebs handeln, bei Sanierung der Körperschaft also nicht um Verluste nach § 15 Abs. 4 EStG aus einer Mitunternehmerschaft, an der die Körperschaft beteiligt ist. Über eine Mitunternehmerschaft zuzurechnende Verluste nach § 15 Abs. 4 EStG werden erst in Zeile 27 verrechnet.

Zeilen 15–16

In Zeile 15 erfolgt gem. § 3a Abs. 3 Satz 2 Nr. 7 EStG die Verrechnung des verbliebenen Sanierungsertrags mit den der Beträge in Zeile 13 entsprechenden Verlusten, die zum Ende des dem Sanierungsjahr vorhergehenden Jahres festgestellt worden sind.

Zeilen 17–18

In Zeile 17 ist gem. § 3a Abs. 3 Satz 2 Nr. 8 EStG der laufende Verlust des zu sanierenden Unternehmens im Sanierungsjahr einzutragen und von dem verbliebenen Sanierungsertrag abzuziehen. Der Betrag ist nach Zeile 41 der Anlage ZVE zu übertragen.

Zeilen 19–20

In dieser Zeile ist gem. § 3a Abs. 3 Satz 2 Nr. 9 EStG der ausgleichsfähige Verlust aus anderen Einkunftsarten zu verr...