Rz. 31
Die Richtlinie 2014/95/EU enthält ein Mitgliedstaatenwahlrecht hinsichtlich der Prüfung der nichtfinanziellen (Konzern-)Erklärung, die der deutsche Gesetzgeber an die Unternehmen weitergegeben hat. Demnach hat die Prüfung lediglich formell seitens eines Vertreters des Berufsstands der Wirtschaftsprüfer zu erfolgen, d. h. es ist lediglich zu prüfen, ob die nichtfinanzielle (Konzern-)Erklärung fristgerecht vorgelegt wurde. Eine inhaltliche Prüfung der nichtfinanziellen (Konzern-)Erklärung ist nicht notwendig, kann aber freiwillig vorgenommen werden, sodass die nichtfinanzielle (Konzern-)Erklärung nicht zwangsläufig die gleiche Prüfungsintensität wie die Prüfung des (Konzern-)Lageberichts vorweist (§ 317 Abs. 2 Satz 4 HGB). Allerdings verlangt IDW PS 350 n. F. für lageberichtstypische Angaben, wie die der nichtfinanziellen (Konzern-)Erklärung, dass ein "kritisches Lesen" nach IDW PS 202 zu erfolgen hat. Beim kritischen Lesen muss der Abschlussprüfer auf Unstimmigkeiten zwischen diesen Informationen und dem geprüften Jahresabschluss oder Lagebericht achten, da diese die Glaubhaftigkeit von Jahresabschluss und Lagebericht in Frage stellen können. Eine Unstimmigkeit liegt vor, wenn eine zusätzliche Information in Widerspruch zu Informationen steht, die in den Jahresabschluss oder Lagebericht eingegangen sind. Wesentliche Unstimmigkeiten können beim Abschlussprüfer Zweifel an den getroffenen Prüfungsaussagen, die aufgrund der zuvor gewonnenen Prüfungsnachweise getroffen wurden, und an der Grundlage der Bestätigung oder der Berichterstattung aufwerfen (IDW PS 202, Tz. 8). Nach den neuen Vorgaben zum Bestätigungsvermerk nach IDW PS 400 bzw. ISA 720 (Revised) (DE) hat der Abschlussprüfer im Abschnitt "sonstige Informationen" über das kritische Lesen zu berichten, indem er
- die Verantwortung der gesetzlichen Vertreter betont,
- die sonstigen Informationen benennt,
- eine Erklärung abgibt, dass sich das Prüfungsurteil nicht auf sonstige Informationen erstreckt,
- die Verantwortung des Abschlussprüfers darstellt, sowie
- grundsätzlich auch eine Würdigung der Sachverhalte gibt.
Diese Pflicht zum kritischen Lesen beschränkt sich nicht nur auf die nichtfinanzielle (Konzern-)Erklärung, sondern ist auch dann notwendig, wenn das berichtende Unternehmen die Variante des nichtfinanziellen (Konzern-)Berichts mit der Auslagerung aus dem (Konzern-)Lagebericht auf die Internetseite des Unternehmens wählt. Allerdings ergibt sich ein Problem mit der Verschwiegenheitspflicht. Eine Berichterstattung über die Würdigung der Sachverhalte im Bestätigungsvermerk kann nur erfolgen, soweit der Abschlussprüfer explizit von seiner Verschwiegenheitspflicht entbunden wurde.
Rz. 32
Wird eine nichtfinanzielle (Konzern-)Erklärung nach Vergabe eines entsprechenden Auftrags inhaltlich vom Abschlussprüfer geprüft, so ist nach § 315b Abs. 4 HGB das Ergebnis der Prüfung offenzulegen. Diese Regelung gilt jedoch erst seit dem Geschäftsjahr 2019.
Rz. 33
Im § 171 Abs. 1 AktG hat der Gesetzgeber aber explizit die Prüfungspflicht des Aufsichtsrats auf die nichtfinanzielle (Konzern-)Berichterstattung ausgeweitet, so dass er diese auch inhaltlich zu prüfen hat. Hier nutzen einige Aufsichtsräte die Möglichkeit des § 111 Abs. 2 AktG und beauftragen eine externe Prüfung der nichtfinanziellen (Konzern-)Erklärung zur Unterstützung der eigenen Prüfung. Laut der CSR-Studie des DRSC werden weniger als die Hälfte der nichtfinanziellen Erklärungen extern geprüft, wobei eine externe Prüfung bei kapitalmarktorientierten Unternehmen signifikant häufiger als bei Kreditinstituten und Versicherungsunternehmen erfolgt. Sofern extern geprüft wurde, erfolgte die Prüfung weit überwiegend nur mit begrenzter Sicherheit.
Rz. 34
Da der Hinweis auf die Auslagerung der (Konzern-)Erklärung im (Konzern-) Lagebericht zu erfolgen hat, muss ein ausgelagerter nichtfinanzieller (Konzern-)Bericht stets vorher oder zumindest gleichzeitig mit dem (Konzern-)Lagebericht vorliegen, da der Prüfer ansonsten in seinem Bestätigungsvermerk das Vorhandensein des nichtfinanziellen Konzernberichts nicht bestätigen kann.
Rz. 34a
Die CSRD sieht ab 2024 eine schrittweise Einführung einer Pflicht zur Prüfung nichtfinanzieller Informationen im Lagebericht durch den Abschlussprüfer vor. Dabei soll das zunächst nur mit begrenzter Sicherheit geprüft werden, wobei auch dies schon eine Herausforderung in diesen teilweise noch wenig ausgereiften Berichtssystemen und -prozessen sein dürfte. Später ist an eine Vollprüfung mit hinreichender Sicherheit gedacht. Die Erweiterung der Prüfungspflicht erscheint sinnvoll, um die Glaubwürdigkeit der Berichterstattung zu steigern. Dies bedingt aber, die Weiterentwicklung der Prüfungsstandards sowie stärkere Standardisierung, so dass auch das bislang noch sehr diffuse Soll-Objekt deutlicher für den Ersteller und somit auch für den Abschlussprüfer zur Verfügung steht.