Entscheidungsstichwort (Thema)
Übertragung einer Rücklage auf eine zusammengefasste Bilanzposition erfolgt gleichmäßig auf alle darin enthaltenen Wirtschaftsgüter; wegen Verfalls des Bodenrichtwertes erfolgte Teilwertabschreibung ist anteilig auch auf gezahlten Überpreis vorzunehmen
Leitsatz (redaktionell)
- Nach dem Grundsatz der Einzelbewertung sind Flurstücke grds. jedes für sich mit einem eigenen Buchwert in den Büchern und Bilanzen anzusetzen. Denn einzelne Flurstücke einer Gesamtfläche sind jeweils selbständig Gegenstand des Rechtsverkehrs.
- Werden Flurstücke entgegen dem Grundsatz der Einzelbewertung als eine aus mehreren selbständigen Wirtschaftsgütern bestehende Bilanzposition erfasst und wird eine § 6 b-Rücklage auf diese zusammengefasste Bilanzposition übertragen, so ist von einer gleichmäßigen Übertragung auf alle darin enthaltenen Wirtschaftsgüter auszugehen.
- Wird bei Erwerb von Grund und Boden ein Überpreis gezahlt, so ist eine etwaige Teilwertabschreibung in prozentualer Höhe auch auf den Überpreis vorzunehmen.
Normenkette
EStG § 6 Abs. 1 Nr. 2 S. 2, Nr. 1 S. 3, § 6b
Nachgehend
Tatbestand
Streitig ist, in welcher Höhe der Klägerin im Wirtschaftsjahr 1992/93 eine Teilwertabschreibung für eine im Jahre 1987 erworbene landwirtschaftliche Fläche zusteht.
Die Klägerin ist eine Gesellschaft bürgerlichen Rechts, an der die Eheleute S. jeweils zu 50 v.H. beteiligt sind. Die Klägerin unterhielt in den Streitjahren 1991-1995 einen landwirtschaftlichen Betrieb. Für diesen Betrieb ermittelte die Klägerin ihren Gewinn durch Bestandsvergleich nach § 4 Abs. 1 Einkommensteuergesetz (EStG). Das Regelwirtschaftsjahr umfasste den Zeitraum vom 1. Mai bis zum 30. April.
Die Klägerin erwarb am 1. September 1986, also im Wirtschaftsjahr 1986/87, eine zusammenhängende landwirtschaftliche Nutzfläche von rd. 20 ha. Diese Fläche bestand aus vier Flurstücken. Der Kaufpreis betrug rd. 2,60 DM/qm zzgl. Anschaffungsnebenkosten. Die Fläche wurde im von der Klägerin geführten „Betriebsvermögensverzeichnis Grund und Boden” in einem einheitlichen Posten als „Zukauf” erfasst.
Im Vorjahr 1990 fand eine Außenprüfung für den Prüfungszeitraum 1986-1988 statt (Vor-Bp). Im Rahmen dieser Betriebsprüfung wurde eine in der Bilanz der Klägerin bestehende § 6b-Rücklage zum 30. April 1987 (Ende des Wirtschaftsjahrs 1986/87) auf den „Zukauf” übertragen. In der Anlage 1 zum Bp-Bericht war die Rücklage vom Gesamtkaufpreis der Fläche abgezogen worden und der dadurch verbleibende Buchwert dem Bilanzposten „Grund und Boden” zugerechnet. Im von der Klägerin übersandten „aktuellen” „Betriebsvermögensverzeichnis Grund und Boden” von 1991 war der „Zukauf” weiterhin als Einheit mit seinem Gesamtkaufpreis enthalten. Die Klägerin zog von diesem Wert die Rücklage unter Hinweis auf die Vor-Bp ab. Wegen der Einzelheiten wird auf den Sonderhalbhefter verwiesen.
Den im Rahmen der Vor-Bp ermittelten Buchwert des „Zukauf” übernahm die Klägerin in ihre Jahresabschlüsse der zum 30. April 1990-1993 endenden Wirtschaftsjahre. In den Erläuterungen zum jeweiligen Bilanzposten „Grund und Boden” war der „Zukauf” als eine Position ohne Erwähnung einzelner Flurstücke ausgewiesen.
In der Gewinnermittlung für das Wirtschaftsjahr 1992/93 zog die Klägerin eine Teilwertabschreibung für den „Zukauf” in Höhe von rd. 30.000 DM ab. Der Beklagte veranlagte erklärungsgemäß unter dem Vorbehalt der Nachprüfung.
Im Anschluss an eine Außenprüfung für die Streitjahre erließ der Beklagte geänderte Feststellungsbescheide.
Neben anderen, unstreitigen, Änderungen berücksichtigte der Außenprüfer im Wirtschaftsjahr 1992/93 nur eine Teilwertabschreibung auf den „Zukauf” in Höhe von rd. 7.000 DM. Der Prüfer ermittelte zunächst den Buchwert der einzelnen Flurstücke des „Zukauf”. Dabei teilte er den Gesamtkaufpreis nach der jeweiligen Grundstücksgröße auf die Flurstücke auf. Die im Wirtschaftsjahr 1986/87 auf den Zukauf übertragene § 6 b-Rücklage ordnete er nach demselben Maßstab anteilig den Flurstücken zu. Die so ermittelten Buchwerte stellte er den vom ihm ermittelten Teilwerten gegenüber. Grundlage seiner Teilwertermittlung waren die amtlichen Richtwerte für land- und forstwirtschaftlich genutzten Grund- und Boden zum 31. Dezember 1986 (2 DM/qm) und zum 31. Dezember 1992 (1,70 DM/qm). Dem auf der Grundlage eines Werts von 1,70 DM/qm ermittelten Teilwerts zum 30. April 1993 rechnete der Prüfer den sog. Überpreis zu. Überpreis sei der von der Klägerin gezahlte, bei Erwerb der Fläche über den Richtwert hinausgehende Kaufpreis. Bei einem Kaufpreis von rd. 2,60 DM/qm und einem Richtwert zum 31. Dezember 1986 von 2 DM/qm habe die Klägerin einen Überpreis von rd. 0,60 DM/qm zuzüglich Anschaffungsnebenkosten gezahlt. Wegen der Einzelheiten der Ermittlung wird auf die Bp-Arbeitsakte verwiesen.
Die Klägerin erhob gegen die geänderten Bescheide Einspruch. Sie machte für die Streitjahre 1992 und 1993 geltend, die festgestellten Gewinne seien um …. DM zu hoch. I...