Leitsatz
Wenn ein Freiberufler, insbesondere ein Rechtsanwalt, sich als Gesellschafter-Geschäftsführer aus berufsrechtlichen Gründen kein Geschäftsführergehalt auszahlen, sondern sich von der GmbH für Rechtanwaltsdienstleistungen vergüten lässt, so ist er an diese Entscheidung steuerrechtlich gebunden. Sagt ihm die GmbH eine Pension zu, so ist diese Zusage als Nur-Pensionszusage zu werten - mit der Folge einer verdeckten Gewinnausschüttung. Für die Frage, ob eine Person Gesellschafter der GmbH ist, ist allein die notarielle Beurkundung des Aufnahmevorgangs maßgeblich. Privatschriftliche Nebenabreden über einen aufgeschobenen Gesellschaftseintritt sind nichtig.
Sachverhalt
Der klägerische Rechtsanwalt war zu einem Drittel an einer GmbH beteiligt, deren Geschäftsführer er auch war. Er hat diesen Anteil am 6.5.1998 von den weiteren beiden Gesellschaftern erworben. Die notariell beurkundete Übertragung enthielt keinerlei Bedingungen. Da der Kläger bereits vor diesen Zeitpunkt Geschäftsführer der Gesellschaft war, wurde ihm bereits am 29.10.1998 eine betriebliche Altersvorsorgung mit Vorsorge für den Fall der Berufsunfähigkeit sowie eine Witwenabsicherung zugesagt. Außerdem schloss die GmbH eine Rückdeckungsversicherung im Hinblick auf die Pensionszusage ab. Der Kläger erhielt jedoch keine laufenden Bezüge als Geschäftsführer. Dieser Status gefährdet unter Umständen die Zulassung als Rechtsanwalt. Er erhielt daher stattdessen ein Beraterhonorar als Rechtsanwalt, das er als freiberufliche Einkünfte auch versteuerte. Nach einer Betriebsprüfung stellte das Finanzamt eine Nur-Pensionszusage fest und nahm eine verdeckte Gewinnausschüttung an. Der Kläger wandte ein, dass es sich bei der freiberuflichen Vergütung eigentlich um das Geschäftsführergehalt handelt, das nur aus berufsrechtlichen Gründen nicht als solches ausgezahlt werde. Außerdem sei privatschriftlich bei der Übertragung des GmbH-Anteils an den Kläger vereinbart worden, dass der Anteilserwerb unter einer aufschiebenden Bedingung stünde, die unstreitig bislang nicht eingetreten sei. Das Finanzamt ließ beide Einwände nicht gelten und hielt insbesondere allein das notariell Beurkundete für maßgeblich.
Entscheidung
Die gegen die Einspruchsentscheidung gerichtete Klage blieb ohne Erfolg. Das Finanzgericht ging davon aus, dass der Kläger aus berufsrechtlichen Gründen auf ein Angestelltengehalt als Geschäftsführer verzichtet hat. Berufsrechtlich unschädlich war jedoch ein Bezug von zuletzt monatlich 3.000DM im Rahmen eines freiberuflichen Beraterhonorars. An dieser Wahl der Einkunftsart muss sich der Kläger festhalten lassen, wenn die Steuerschädlichkeit seiner Pensionszusage zu prüfen ist. Da das Beraterhonorar gerade keinen Bezug eines Arbeitnehmers darstellt, liegt ein Fall der Nur-Pensionszusage vor, in dem die Rechtsprechung einhellig eine verdeckte Gewinnausschüttung in Form einer Überversorgung annimmt: Den Pensionszahlungen stehen keine Aktivbezüge gegenüber. Dies hat der BFH zuletzt im Urteil vom 9.11.2005 (I R 89/04, BFH/NV 2006 S. 456) entschieden. Es kommt dabei weder darauf an, ob der Pensionsberechtigte beherrschender Gesellschafter-Geschäftführer ist noch ob die Interessen der beteiligten Gesellschafter gegenläufig sind.
Dass der Kläger zu einem Drittel Gesellschafter geworden ist, war für das Gericht nicht zweifelhaft: Die Beurkundungspflicht nach § 15 Abs. 3 GmbHG umfasst alle Vereinbarungen, die nach dem Wissen der Vertragsparteien zum schuldrechtlichen Veräußerungsgeschäft gehören. Dazu sind auch die Modalitäten der Vertragserfüllung zu zählen, insbesondere ob die Übertragung eines Gesellschaftsanteils bedingt ist oder nicht. Wird eine Bedingung lediglich privatschriftlich festgehalten, ist diese Vereinbarung mangels notarieller Beurkundung gemäß § 125 BGB Form nichtig. Auch die Heilungsvorschrift des § 15 Abs. 4 Satz 2 GmbH ist nicht einschlägig, da in dieser Vorschrift nur die Heilungsmöglichkeit einer bloßen Verpflichtung eines Gesellschafters angesprochen ist, einen Gesellschaftsanteil abzutreten. Nur in diesen Fall wird der Mangel durch den tatsächlich notariell beurkundeten Vollzug geheilt.
Hinweis
Das Finanzgericht hat die Revision zugelassen, da im BFH Urteil vom 9.11.2005 nur für einen Alleingesellschafter-Geschäftsführer entschieden wurde und die entschiedene Rechtsfrage auch für - erheblich am Stammkapital beteiligte - Minderheitsgesellschafter-Geschäftführer grundsätzliche Bedeutung besitzt. M.E. nach wird der BFH das Finanzgerichtsurteil bestätigen. Die Erwägungen, die für den Alleingesellschafter-Geschäftsführer maßgeblich sind, treffen auch für einen erheblich beteiligten Minderheitsgesellschafter zu. Eine Überversorgung liegt immer dann vor, wenn außer einer Pensionszusage dem Begünstigten keine aktiven Bezüge zufließen. Es ist auch steuerlich konsequent, wenn dem Begünstigten im Rahmen einer anderen Einkunftsart Beträge zufließen, diese nicht als fiktives Arbeitsentgelt zu werten, um den Fall einer Überversorgung auszuschließen.
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