Organschaftliche Mehr- bzw. Minderabführungen / 4 Ausgleichsposten beim Organträger gem. § 14 Abs. 4 KStG a. F. (Rechtslage bis 2021)

Um die Einmalbesteuerung auch bilanztechnisch zu erreichen, erfolgte für Vorgänge vor dem 1.1.2022 beim Organträger die Bildung eines aktiven oder passiven Ausgleichspostens^[1] in der Steuerbilanz, sog. Ausgleichspostenmethode.^[2]

Diese Ausgleichspostenmethode, die im Folgenden dargestellt ist, gilt allerdings nur noch für in organschaftlicher Zeit verursachte Minder- bzw. Mehrabführungen, die vor dem 1.1.2022 erfolgen.^[3] Für Minder- bzw. Mehrabführungen nach dem 31.12.2021 siehe Abschnitt 6.

Aktiver oder passiver Ausgleichsposten

• Liegt eine organschaftliche Minderabführung vor, wird beim Organträger ein aktiver steuerlicher Ausgleichsposten gebildet.
• Ist eine organschaftliche Mehrabführung erfolgt, weist der Organträger einen passiven Ausgleichsposten aus.

Wichtig

Kein Ausgleichsposten bei verrechenbaren Verlusten

Wirkt sich ein nicht auszugleichender handelsrechtlicher Beteiligungsverlust aus einer Mitunternehmerschaft der Organgesellschaft auch steuerlich im Ergebnis nicht aus, ist nach Auffassung des BFH^[4] kein passiver organschaftlicher Ausgleichsposten zu bilden. Praxisrelevant ist dies vor allem für nur verrechenbare Verluste nach § 15a EStG. Zwar führen diese technisch zu einer Mehrabführung, welche aber bei der Einkommensermittlung der Organgesellschaft außerbilanziell wieder korrigiert wird. Damit ergibt sich im Ergebnis kein Bedarf für einen Ausgleichsposten. Die Finanzverwaltung wendet diese Rechtsauffassung beschränkt auf Fälle des § 15a EStG an.^[5]

Ebenfalls kein Ausgleichsposten ist zu bilden, wenn eine Differenz zwischen abgeführtem Gewinn und dem zuzurechnenden Einkommen durch außerbilanzielle Hinzurechnungen eintritt, z. B. durch nicht abziehbare Betriebsausgaben i. S. d. § 4 Abs. 5 EStG. Auch hierbei droht keine Doppelbesteuerung.

Wird die Steuerbilanz der Organgesellschaft nachträglich geändert bzw. berichtigt, z. B. im Rahmen einer Betriebsprüfung, rechtfertigt dies beim Organträger für alle betroffenen Jahre eine entsprechende Bildung oder Anpassung von Ausgleichsposten.

Praxis-Beispiel

Organschaftliche Minder- und Mehrabführung

Bei einer Organgesellschaft fand für 03 eine Betriebsprüfung statt. Der Prüfer hat den Warenbestand um 5.000 EUR erhöht. Die Waren sind bereits in 04 veräußert worden. Der Handelsbilanzgewinn 03 mit 40.000 EUR ist an den Organträger abgeführt worden. Der Steuerbilanzgewinn 03 hat sich durch die Betriebsprüfung um 5.000 EUR auf 45.000 EUR erhöht. In 04 beträgt der abgeführte Handelsbilanzgewinn 60.000 EUR, der Steuerbilanzgewinn 04 ist durch den höheren Wareneinsatz um 5.000 EUR geringer.

Damit ist beim Organträger in 03 angesichts der organschaftlichen Minderabführung ein aktiver Ausgleichsposten mit 5.000 EUR zu bilden, welcher angesichts der organschaftlichen Mehrabführung in 04 i. H. v. 5.000 EUR bereits wieder aufgelöst wird.

Bei der Organgesellschaft wird in 03 das steuerliche Einlagekonto um den Betrag der Minderabführung mit 5.000 EUR erhöht und in 04 um die entsprechende Mehrabführung vermindert.

Wie anhand des obigen Beispiels zu erkennen ist, bauen sich die Ausgleichsposten beim Organträger im Zeitverlauf entsprechend dem Ansatz bzw. dem Bilanzausweis bei der Organgesellschaft auf bzw. wieder ab. Das kann bereits innerhalb zweier Wirtschaftsjahre erfolgen oder sich über Jahrzehnte hin erstrecken.

Die Auflösung der Ausgleichsposten kann gewinnneutral oder gewinnwirksam vorzunehmen sein.

Einkommensneutrale Auflösung

Eine nicht gewinnwirksame Auflösung eines Ausgleichspostens erfolgt, wenn eine Organgesellschaft eine handelsrechtlich zulässig gebildete Gewinnrücklage nach § 14 Abs. 1 Satz 1 Nr. 4 KStG in den folgenden Jahren wieder ganz oder teilweise auflöst. In diesem Fall wird parallel dazu beim Organträger der aktive Ausgleichsposten einkommensneutral verringert.

Ergebniswirksame Auflösung

Resultiert ein Ausgleichsposten aber aus anderen Gründen als der Bildung einer Gewinnrücklage, z. B. wegen abweichendem Wertansatz eines Aktiv- oder Passivpostens in der Bilanz, ist der dazu in der Steuerbilanz des Organträgers gebildete aktive oder passive Ausgleichsposten gewinnwirksam aufzulösen. Dies entsprach der langjährigen Auffassung der Finanzverwaltung; der BFH war jedoch anderer Ansicht^[6] und löste einen passiven Ausgleichsposten mangels Rechtsgrundlage erfolgsneutral auf. Die fehlende Rechtsgrundlage hat der Gesetzgeber mit § 14 Abs. 4 KStG i. d. F. des JStG 2008 mit Rückwirkung^[7] geschaffen.

Auf die betreffende Einkommenserhöhung bzw. -minderung aus einem aufgelösten Ausgleichsposten sind je nach Rechtsform des Organträgers die Regeln der § 8b KStG bzw. §§ 3 Nr. 40, 3c EStG (Steuerbefreiung bzw. Teileinkünfteverfahren) anzuwenden.^[8]

[1] BFH, Urteil v. 29.10.2008, I R 31/08, BFH/NV 2009 S. 790.

[2] § 14 Abs. 4 KStG a. F.

[3] § 34 Abs. 6e Satz 5 KStG n. F.

[4] BFH, Urteil v. 29.8.2012, I R 65/11, BFH/NV 2013 S. 154.

[5] BMF, Schreiben v. 15.7.2013, IV C 2 – S 2770/10004 :004, BStBl 2013 I S. 921.

[6] BFH, Urteil v. 7.2.2007, I R 5/05, BStBl 2007 II S. 796, dazu Nichtanwe...