Personengesellschaften in der Rechnungslegung / 4.2.2 Erstellung von Sonder-Jahresabschlussrechnungen

Rz. 65

Sofern in einer Personenhandelsgesellschaft umfangreiches Sonderbetriebsvermögen vorliegt und ausgeprägte Leistungsbeziehungen zwischen Mitunternehmern und Gesellschaft bestehen, die Tätigkeits- und Nutzungsvergütungen i. S. v. § 15 Abs. 1 Nr. 2 Satz 1 Hs. 2 EStG zur Folge haben, empfiehlt sich die Aufstellung von Sonder-Jahresabschlüssen für die betroffenen Gesellschafter. In diesen Zusatzrechnungen zum Gesamthands-Jahresabschluss sind die aktiven und passiven Wirtschaftsgüter des Sonderbetriebsvermögens, die mit ihnen zusammenhängenden Aufwendungen und Erträge sowie die Sonderaufwendungen und -erträge der Mitunternehmer zu erfassen. Dabei müssen die allgemeinen bilanzsteuerrechtlichen Prinzipien einschließlich der GoB unter Berücksichtigung einer korrespondierenden Bilanzierung zwischen Sonder-Jahresabschlussrechnungen und steuerrechtlichem Jahresabschluss der Gesamthand beachtet werden.^[1] Ansonsten stellt die den Sonder-Jahresabschlussrechnungen zugrunde liegende Finanzbuchhaltung aber einen vom Rechnungssystem der Gesellschafts-Jahresabschlussrechnung abgekoppelten Kreis dar. Die aus den Sonder-Gewinn- und Verlustrechnungen abgeleiteten Erfolge sind bei Ermittlung der gewerbeertrag- und einkommensteuerrechtlichen Bemessungsgrundlage zu berücksichtigen.

Rz. 66

Ziel der Erstellung von Sonder-Jahresabschlüssen ist es, die den Gesellschaftern zuzuordnenden Sondererfolge zu ermitteln. Diese setzen sich aus den erfolgsbezogenen Änderungen des Sonderbetriebsvermögens und dem Saldo aus Sonderbetriebsaufwendungen und -erträgen zusammen. Hieraus ist abzuleiten, dass alle Wertänderungen an den Wirtschaftsgütern des Sonderbetriebsvermögens unmittelbar auf den entsprechenden Bestandskonten zu verbuchen sind. Sonderbetriebsaufwendungen müssen aber als Einlagen erfasst werden, da der Mitunternehmer sie privat trägt und mithin keine erfolgswirksame Minderung seines Sonderbetriebsvermögens eintritt (z. B. Reparaturaufwendungen für eine der Personenhandelsgesellschaft überlassene Immobilie). Ähnliches gilt für Sonderbetriebserträge, die als Entnahmen zu buchen sind, weil sie das Privat- und nicht das Sonderbetriebsvermögen erhöhen (z. B. an den Mitunternehmer gezahlte Vergütungen für die vermietete Immobilie).

Rz. 67

Aufgrund der aufgezeigten Buchungstechnik erübrigt sich zum Zwecke der Ermittlung des steuerrechtlichen Gesamterfolgs der Personenhandelsgesellschaften eine separate Hinzurechnung der in der Gesamthandsbilanz als Aufwendungen erfassten Sondervergütungen, da diese bereits in dem Sondererfolg pro Gesellschafter enthalten sind. Sofern Vorsteueransprüche im Zusammenhang mit Sonderbetriebsaufwendungen bzw. Umsatzsteuerverpflichtungen durch Vermietung und Verpachtung von Sonderbetriebsvermögen an die Personenhandelsgesellschaft entstehen, sind diese entsprechend in der Sonderbilanz auszuweisen. Der Gesellschafter wird folglich in diesem Fall durch eigene, nachhaltige Tätigkeit zur Erzielung von Einnahmen Unternehmer i. S. v. § 2 Abs. 1 UStG.^[2]

Rz. 68

Die Sonder-Jahresabschlüsse müssen neben dem steuerrechtlichen Gesamthands-Jahresabschluss entsprechend fortgeführt werden, bis die im Sonderbetriebsvermögen enthaltenen Wirtschaftsgüter ausscheiden oder voll abgeschrieben sind. Sofern Sonderbetriebsvermögen nicht (mehr) vorliegt, aber trotzdem (noch) Sonderbetriebsaufwendungen und -erträge anfallen, empfiehlt es sich, diese nicht im Rahmen eines doppelten (Sonder-)Buchhaltungssystems zu erfassen, sondern durch einfache Korrekturen außerhalb des Gesamthands-Jahresabschlusses zu berücksichtigen.

Beispiel 7:

In Erweiterung von Beispiel 6 wird nun unter sonst gleichen Daten angenommen, dass Gesellschafter B der OHG zu Beginn des Geschäftsjahres 10 nachstehende Wirtschaftsgüter zur Nutzung überlässt, deren Einlage in das Sonderbetriebsvermögen am 1.1.10 erfolgt.

• B vermietet der OHG ein unbebautes Privatgrundstück, das er am 1.5. des Geschäftsjahres 08 zu Anschaffungskosten von 120.000 EUR erworben hatte. Die Grundstücksaufwendungen für das Jahr 10 betragen 14.280 EUR (einschl. 19 % Umsatzsteuer) und werden durch B von seinem privaten Bankkonto bezahlt. Die mit der OHG vereinbarte Miete für die Nutzungsüberlassung des Grundstücks beläuft sich auf 1.785 EUR (einschl. 19 % Umsatzsteuer^[3]) monatlich. Die Anschaffungskosten des Grundstücks entsprechen zu Beginn des Geschäftsjahres 10 genau seinem Teilwert. Der Einheitswert des Grundstücks zuzüglich der von § 121a BewG geforderten 40 %igen Erhöhung beläuft sich auf 41.667 EUR.
• Ferner vermietet B der OHG einen Pkw, der am 1.1. des Geschäftsjahres 09 zu Anschaffungskosten von 30.000 EUR privat erworben wurde. Die betriebsgewöhnliche Nutzungsdauer des Fahrzeugs, das linear abgeschrieben wird, beträgt 5 Jahre. Die Aufwendungen für die Nutzung des Pkw belaufen sich neben den planmäßigen Abschreibungen auf 2.975 EUR (einschl. 19 % Umsatzsteuer), die B ebenfalls über sein privates Bankkonto bezahlte. Die von der OHG dem Gesellschafter B monatlich überwiesene Miete für die Nutzung ...