Preisnachlass, Arbeitnehmer / 5 Verbilligte Überlassung von GmbH-Anteilen als Arbeitslohn

5.1 Verbilligter Erwerb einer GmbH-Beteiligung durch Geschäftsführer

Der verbilligte Erwerb einer GmbH-Beteiligung durch eine vom Geschäftsführer des Arbeitgebers beherrschte GmbH kann auch dann zu Arbeitslohn führen, wenn nicht der Arbeitgeber selbst, sondern ein Gesellschafter des Arbeitgebers die Beteiligung veräußert.^[1] Im entschiedenen Fall war A Geschäftsführer der X-GmbH. an der er zu 5 %, C zu 10 % und die Y-GmbH zu 85 % beteiligt war. In der Folge gründete A die H-GmbH und übernahm deren Stammkapital in voller Höhe und brachte seine bisher im Privatvermögen gehaltene Beteiligung an der X-GmbH in die H-GmbH ein. Später erwarb A von der Y-GmbH weitere Geschäftsanteile an der X-GmbH zu einem Kaufpreis von 200.000 EUR. Das Finanzamt bewertete die Anteile mit 450.000 EUR und qualifizierte die Differenz in Höhe von 250.000 EUR als Arbeitslohn des A. Demgegenüber war A der Auffassung, Arbeitslohn könne grundsätzlich nur von der X-GmbH als Arbeitgeber gezahlt werden. Der Vorteil sei aber von der Y-GmbH gewährt worden, mit der er kein Arbeitsverhältnis begründet habe.

Laut BFH ist die verbilligte Überlassung der Anteile an der X-GmbH jedoch als Arbeitslohn zu qualifizieren. Entscheidend war, dass die Y-GmbH den Erwerb von Anteilen an der X-GmbH nur deren Angestellten und der H-GmbH als einer von einem Geschäftsführer der X-GmbH beherrschten Gesellschaft angeboten habe. Außerdem waren die Übertragung und das Halten der Beteiligung an der X-GmbH vom Fortbestehen des Arbeitsverhältnisses des A bei der X-GmbH abhängig. Des Weiteren sei der Wertunterschied zwischen dem Kaufpreis und dem Verkehrswert so eklatant, dass Arbeitslohn vermutet werden könnte; denn wäre A nicht gleichzeitig Geschäftsführer der H-GmbH gewesen, wäre der Kaufpreis nach Auffassung des BFH nicht so niedrig festgesetzt worden.

[1] BFH, Urteil v. 1.9.2016, VI R 67/14.

5.2 Veräußerung eines GmbH-Anteils unter Wert

In einem weiteren BFH-Urteil aus dem Jahr 2018 wurde die Klage einer GmbH gegen die Feststellung des Finanzamtes auf Arbeitslohn bei der Veräußerung eines GmbH-Anteils unter Wert abgewiesen.^[1] In dem Urteilsfall ging es um eine Y-GmbH, an der die X-GmbH mehrheitlich beteiligt war. Die Y-GmbH veräußerte in den Jahren 1997 bis zum Streitjahr 2000 und auch darüber hinaus mehrfach Teil-Geschäftsanteile an der X-GmbH an deren Geschäftsführer und auch leitende Mitarbeiter. Die vereinbarten Entgelte für diese Veräußerungen aber auch die Weiterveräußerungen wurden in unterschiedlicher Höhe festgelegt. Im Jahr 2000 veräußerte die Y-GmbH einen Anteil an der X-GmbH an den Prokuristen A der X-GmbH. Die Veräußerung fand im Zusammenhang mit dem zukünftigen Einsatz des A als Manager statt.

Das Finanzamt sah in dem von A gezahlten Kaufpreis einen Wert, der unter dem tatsächlichen Wert der Beteiligung lag und behandelte die Differenz zwischen dem gezahlten Kaufpreis und dem Wert nach geschätztem Ertragswertverfahren als Arbeitslohn.

Dieser Fall zeigt, dass auch bei Zuwendungen von Dritten (hier: Y-GmbH) Arbeitslohn vorliegen kann, wenn sie ein Entgelt für eine Leistung bilden, die der Arbeitnehmer (hier: A) für seinen Arbeitgeber (hier: X-GmbH) erbringt. Es handelt sich dann um eine sog. Drittzuwendung. Im Urteilsfall stellt diese Drittzuwendung die verbilligte Überlassung des Geschäftsanteils dar. Begründet wird diese Ansicht damit, dass die Zuwendung dazu genutzt wurde, den A weiter, innerhalb seiner Position als Manager, zu motivieren und ihn darüber hinaus an das Unternehmen fester zu binden.

Der Wert einer Kapitalbeteiligung leitet sich anhand von Veräußerungen im gewöhnlichen Geschäftsverkehr unter fremden Dritten ab. Die Veräußerung darf jedoch maximal ein Jahr zurückliegen, um als Grundlage angesetzt zu werden.^[2]

In dem Urteilsfall sprach jedoch vieles dafür, dass die objektiven Kriterien von Angebot und Nachfrage nicht eingehalten wurden. Bei Verkäufen an die eigenen Arbeitnehmer gilt die Regelvermutung, dass abgeschlossene Verträge auch durch das Arbeitsverhältnis veranlasst sind. Diese Regelvermutung konnte das Finanzamt aufgrund der festgestellten erheblichen Preisunterschiede zwischen den Verkäufen und Rückübertragungen bestätigen.

Im Weiteren kann dem Urteil noch die, in diesem Fall passende, Anwendung der Bewertungsregel entnommen werden.

[1] BFH, Urteil v. 15.3.2018, VI R 8/16.

[2] § 11 Abs. 2 Satz 2 BewG.