Rechtsbeziehungen zwischen Personengesellschaft und Gese ... / 4.4.1 Teilentgeltliche Veräußerung in das Privatvermögen als verdeckte Entnahme

Wird ein einzelnes Wirtschaftsgut aus dem steuerlichen Gesamthandsvermögen zu einem Preis, der unter dem Teilwert liegt, an den Gesellschafter in dessen Privatvermögen veräußert, liegt eine teilentgeltliche Veräußerung vor. Existiert dafür aus der Sicht der Personengesellschaft kein betrieblicher Anlass, sodass sich die verbilligte Übertragung nur durch das Gesellschaftsverhältnis erklären lässt, findet die sog. strenge oder strikte Trennungstheorie Anwendung.

Danach ist der Veräußerungsvorgang nach dem Verhältnis der tatsächlich vereinbarten Gegenleistung zum Verkehrswert des übertragenen Wirtschaftsguts in eine voll entgeltliche Übertragung und eine voll unentgeltliche Übertragung aufzuspalten. Folge ist, dass bei der Personengesellschaft ein Veräußerungsgewinn i. H. d. Differenz zwischen dem vereinbarten Veräußerungspreis und dem anteiligen Buchwert des Wirtschaftsguts anzusetzen ist.^[1] Hinsichtlich des unentgeltlich übertragenen Teils entsteht i. H. d. Differenz zwischen anteiligem Teilwert und anteiligem Buchwert ein Entnahmegewinn aufgrund einer sog. verdeckten Entnahme.^[2]

Eine verdeckte Entnahme liegt vor, wenn ein Wirtschaftsgut aus dem steuerlichen Gesamthandsvermögen einer Personengesellschaft in das Privatvermögen eines Gesellschafters übertragen wird, für die Übertragung kein angemessenes Entgelt bezahlt wird und für eine Übertragung ohne angemessenes Entgelt keine betriebliche Veranlassung besteht, sodass sich die Übertragung nur aus dem Gesellschaftsverhältnis erklärt. Dies gilt in gleicher Weise, wenn das Wirtschaftsgut nicht in das Privatvermögen des Gesellschafters, sondern in das Vermögen einer dem Gesellschafter nahestehenden Person überführt wird.^[3]

Praxis-Beispiel

Teilentgeltliche Veräußerung in das Privatvermögen

Zum steuerlichen Gesamthandsvermögen der X-KG gehört ein unbebautes Grundstück mit einem Teilwert von 150.000 EUR und einem Buchwert von 60.000 EUR. Die KG veräußert das Grundstück für 100.000 EUR an A, der zu 50 % als Kommanditist an der KG beteiligt ist.

Der Vorgang ist nach dem Verhältnis des Entgelts (100.000 EUR) zum Verkehrswert des Grundstücks (150.000 EUR) in einen entgeltlichen Teil (2/3 Veräußerung durch die KG und Erwerb durch A) und einen unentgeltlichen Teil (1/3) aufgespalten. Dem Teilentgelt von 100.000 EUR werden 40.000 EUR, also 2/3 des Buchwerts, gegenübergestellt, sodass sich eine Gewinnrealisation von 60.000 EUR ergibt. Der auf die unentgeltliche Übertragung entfallende Buchwert von 20.000 EUR (1/3 von 60.000 EUR) wird dem anteiligen Teilwert von 50.000 EUR (1/3 von 150.000 EUR) gegenübergestellt, sodass sich in Höhe der Differenz von 30.000 EUR eine verdeckte Entnahme ergibt. Bei der Gewinnermittlung der KG ist neben dem Veräußerungsgewinn von 60.000 EUR der Gewinn aus der verdeckten Entnahme von 30.000 EUR zu erfassen. Insgesamt ergibt sich aus dem Abgang des Grundstücks ein Gewinn von 90.000 EUR. Damit ergibt sich aus dem Grundstücksgeschäft insgesamt ein Gewinn wie bei Veräußerung des Grundstücks an einen fremden Dritten.

Im Allgemeinen wird so verfahren, dass die verdeckte Entnahme dem begünstigten Gesellschafter (hier: A) zugerechnet wird.^[4] Aufgrund einer ausdrücklichen oder stillschweigenden Vereinbarung der Gesellschafter kann aber auch davon auszugehen sein, daß die ”verdeckte” Zuwendung in Wahrheit eine Vorwegleistung auf den vertraglichen Gewinnanteil des Gesellschafters ist.

[1] BFH, Urteil v. 17.7.1980, IV R 15/76, BStBl 1981 II S. 11; BFH, Urteil v. 2.5.2001, VIII R 64/93, BFH/NV 2002 S. 10.

[2] BFH, Urteil v. 31.3.1977, IV R 58/73, BStBl 1977 II S. 823; BFH, Urteil v. 6.8.1985, VIII R 280/81, BStBl 1986 II S. 17; BFH, Urteil v. 25.7.2000, VIII R 46/99, BFH/NV 2000 S. 1549.

[3] BFH, Urteil v. 6.8.1985, VIII R 280/81, BStBl 1986 II S. 17 Rn. 32.

[4] BFH, Urteil v. 6.8.1985, VIII R 280/81, BStBl 1986 II S. 17 Rn. 37; BFH, Beschluss v. 20.12.2012, IV B 12/12, BFH/NV 2013 S. 547 Rn. 12.